Плательщики налога на прибыль имеют право исчислять суммы данного налога, подлежащие уплате текущими платежами, исходя из суммы налога на прибыль, предполагаемой по итогам текущего налогового периода, которая должна составлять не менее 80 % фактической суммы этого налога по итогам текущего налогового периода (п. 3 ст. 143 Налогового кодекса РБ (далее – НК)).
Налоговым периодом налога на прибыль признают календарный год (п. 1 ст. 143 НК).
Рассмотрим, при каких условиях возникает обязанность уплаты пеней по налогу на прибыль в случае исчисления плательщиком этого налога при выборе указанного метода уплаты текущих платежей.
Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате текущими платежами по каждому из сроков, предусмотренных в подп. 7.1 п. 7 ст. 143 НК, должна составлять 1/4 предполагаемой суммы данного налога.
Справочно: суммы налога на прибыль, подлежащие уплате текущими платежами, необходимо перечислить в бюджет не позднее 22 марта, 22 июня, 22 сентября и 22 декабря текущего налогового периода.
Плательщики вправе внести изменения в налоговую декларацию (расчет) по суммам налога на прибыль, подлежащим уплате текущими платежами по каждому из сроков, установленных подп. 7.1 п. 7 ст. 143 НК, путем отражения новой предполагаемой суммы налога равными долями по каждому из таких сроков.
Изменять выбранный метод исчисления сумм налога на прибыль, подлежащих уплате текущими платежами, в течение налогового периода плательщики не вправе, если иное не предусмотрено частями первой и третьей п. 5 ст. 143 НК (подп. 3.2 п. 3 ст. 143 НК).
Таким образом, начисление пени по налогу на прибыль при определении суммы текущих платежей исходя из предполагаемой суммы налога на прибыль зависит от правильности ее определения. При отклонении более чем на 20 % в сторону увеличения суммы налога к уплате начисляют пеню. Кроме того, пеню начисляют при внесении изменений в декларацию по суммам налога на прибыль, подлежащим уплате текущими платежами путем отражения новой предполагаемой суммы налога равными долями по каждому из сроков, установленных подп. 7.1 п. 7 ст. 143 НК.
Пример 1
У организации сумма налога на прибыль к уплате за 2010 г. составила 100 млн. руб. Предполагалось, что в 2011 г. сумма налога к уплате будет равна 120 млн. руб. Организация производила текущие платежи по налогу на прибыль исходя из предполагаемой его суммы 22 марта, 22 июня, 22 сентября и 22 декабря 2011 г. по 30 млн. руб. (120 млн. руб. / 4). Однако по результатам деятельности за 2011 г. сумма налога на прибыль фактически возросла по сравнению с 2010 г. на 30 %, и уплате в бюджет за 2011 г. подлежит 130 млн. руб.
Предполагаемая сумма налога составляет 92,31 % (120 млн. руб. / 130 млн. руб. × 100) от фактической суммы, т.е. не менее 80 %. Таким образом, при окончательном расчете пеню не начисляют, а 22 марта 2012 г. доплате в бюджет подлежит налог на прибыль в сумме 10 млн. руб.
Пример 2
У организации сумма налога на прибыль к уплате за 2010 г. составила 100 млн. руб. Предполагалось, что в 2011 г. сумма налога к уплате будет равна 120 млн. руб. Организация производит текущие платежи по этому налогу исходя из предполагаемой его суммы.
22 марта и 22 июня 2011 г. она уплатила по 30 млн. руб. текущих платежей (120 млн. руб. / 4). Однако по итогам работы в 1-м полугодии прибыль организации значительно возросла. В связи с этим было принято решение об увеличении предполагаемой суммы налога на прибыль до 300 млн. руб.
22 сентября 2011 г. организация уплатила текущий платеж в бюджет в размере 75 млн. руб. (300 тыс. руб. / 4), а также доплатила сумму налога на прибыль по предыдущим текущим платежам в размере90 млн. руб. ((75 млн. руб. – 30 млн. руб.) × 2).
22 декабря 2011 г. организация уплатила очередной текущий платеж в бюджет в размере 75 млн. руб.
По итогам работы за 2011 г. фактическая сумма налога на прибыль к уплате составила 320 млн. руб.
У организации возникает пеня по налогу на прибыль только при изменении предполагаемой суммы налога, поскольку после ее изменения предполагаемая сумма составила 93,75 % (300 млн. руб. / 320 млн. руб. × 100) от фактической суммы налога, т.е. не менее 80 %. Это означает, что при окончательном расчете с бюджетом пеню не начисляют, а уплате в бюджет подлежит налог на прибыль в сумме 20 млн. руб.
Пеню по первому и второму текущим платежам определяют следующим образом:
– по первому текущему платежу – начисляют за период с 23 марта по 22 сентября 2011 г.;
– по второму текущему платежу – за период с 23 июня по 22 сентября 2011 г.
По состоянию на 22 сентября 2011 г. ставка рефинансирования составляла 30 %, а среднедневная ставка рефинансирования – 0,0833 %.
Пени в 2011 г. необходимо было начислять за каждый календарный день просрочки, включая день уплаты (взыскания), в течение всего срока исполнения налогового обязательства начиная со дня, следующего за установленным налоговым законодательством днем уплаты налога, сбора (пошлины) (п. 3 ст. 52 НК).
Пени за каждый день просрочки в 2011 г. определяли в процентах от неуплаченных сумм налога, сбора (пошлины). Процентная ставка принималась равной 1/360 ставки рефинансирования Нацбанка, действующей на день исполнения налогового обязательства. Пени уплачивают (взыскивают) после уплаты (взыскания) причитающихся сумм налога, сбора (пошлины) (пп. 4, 5 ст. 52 НК).
Следовательно, в примере 2 пеня по текущим платежам составит:
– по первому – 6 897,24 тыс. руб. (((300 млн. руб. – 120 млн. руб.) / 4 × 0,0833 / 100) × 184 дня);
– по второму – 3 448,62 тыс. руб. (((300 млн. руб. – 120 млн. руб.) / 4 × 0,0833 / 100) × × 92 дня).
Итого пеня равна 10 345,86 тыс. руб.
Пример 3
У организации сумма налога на прибыль к уплате за 2010 г. составила 100 млн. руб. Предполагалось, что в 2011 г. сумма налога к уплате будет равна 120 млн. руб.
Организация вносила текущие платежи исходя из предполагаемой суммы налога на прибыль 22 марта, 22 июня, 22 сентября и 22 декабря 2011 г. по 30 млн. руб. (120 млн. руб. / 4). Однако в связи с ростом курса иностранных валют в 2011 г. по результатам деятельности за 2011 г. сумма налога на прибыль значительно возросла по сравнению с 2010 г. и фактически составила 375 млн. руб.
У организации возникает пеня по налогу на прибыль, поскольку предполагаемая сумма этого налога составляет 32 % (120 млн. руб. / 375 млн. руб. × 100) от фактической суммы, т.е. менее 80 %.
Окончательный расчет по налогу на прибыль производится не позднее 22 марта 2012 г. (п. 7 ст. 143 НК). Следовательно, при исполнении 22 марта 2012 г. обязательства по уплате налога на прибыль пеню начисляют:
– по первому текущему платежу – за период с 23 марта 2011 г. по 22 марта 2012 г.;
– по второму текущему платежу – за период с 23 июня 2011 г. по 22 марта 2012 г.;
– по третьему текущему платежу – за период с 23 сентября 2011 г. по 22 марта 2012 г.;
– по четвертому текущему платежу – за период с 23 декабря 2011 г. по 22 марта 2012 г.
Необходимо учитывать, что с 1 января 2012 г. изменился порядок расчета суммы пени. Так, пени за каждый день просрочки определяют в процентах от неуплаченных сумм налога, сбора (пошлины) с учетом процентной ставки, равной 1/360 ставки рефинансирования Нацбанка, действовавшей в соответствующие периоды неисполнения налогового обязательства.
Расчет пеней производят по каждому такому периоду по формуле
П = (ННО × КД × СР) / (360 × 100),
где: П – размер пеней, начисленных в соответствующем периоде неисполнения налогового обязательства;
ННО – размер неисполненного налогового обязательства в соответствующем периоде неисполнения налогового обязательства;
КД – количество календарных дней, в течение которых неуплаченная сумма налога, сбора (пошлины) и ставка рефинансирования Нацбанка оставались неизменными, включая день уплаты (взыскания) соответствующей суммы налога, сбора (пошлины) либо день, предшествовавший дню, в котором была изменена ставка рефинансирования Нацбанка;
СР – ставка рефинансирования Нацбанка, действовавшая в соответствующие периоды неисполнения налогового обязательства (п. 4 ст. 52 НК, в редакции, действующей с 1 января 2012 г.).
С учетом того что ставка рефинансирования в течение 2011 г. росла, данное изменение уменьшит сумму пени, подлежащую уплате в бюджет, при доплате налога в 2012 г. Для расчета пени при доплате налога на прибыль в 2012 г. необходима следующая информация (см. табл. 1).
_________________________
* (375 000 000 × 80 % – 120 000 000) / 4. Итого сумма пени составит 39 646,250 тыс. руб.
Уплата пеней по налогу на прибыль в иных случаях
Пени – это денежные суммы, которые плательщик должен уплатить в случае исполнения налогового обязательства в более поздние сроки по сравнению с установленными налоговым законодательством. Следовательно, независимо от того, в соответствии с каким методом организация определяет суммы текущих платежей по налогу на прибыль, – исходя из результатов деятельности за предшествующий налоговый период или исходя из суммы налога на прибыль, предполагаемой по итогам текущего налогового периода, – она обязана соблюдать сроки уплаты налога на прибыль, установленные п. 7 ст. 143 НК.
Так, плательщики, если иное не предусмотрено пп. 8, 9 и 12 ст. 143 НК, производят уплату:
– сумм налога на прибыль, подлежащих уплате текущими платежами, исчисленных в порядке, установленном пп. 3 и 5 ст. 143 НК, – не позднее 22 марта, 22 июня, 22 сентября и 22 декабря текущего налогового периода;
– суммы налога на прибыль по итогам истекшего налогового периода, определенной в соответствии с частью первой п. 2 ст. 143 НКи уменьшенной на суммы этого налога, подлежащие уплате по итогам истекших отчетных периодов, а начиная с налогового периода 2011 г. – суммы налога на прибыль по итогам истекшего налогового периода, определенной согласно части первой п. 2 ст. 143 НК и уменьшенной на суммы этого налога, подлежащие уплате текущими платежами в сроки, указанные в подп. 7.1 п. 7 ст. 143, – не позднее 22 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (если иное не установлено п. 6 ст. 143 НК).
Таким образом, при правильном расчете предполагаемой суммы налога на прибыль (т.е. не менее 80 % фактической) и при отсутствии ошибок в налоговой декларации по налогу на прибыль за предыдущий налоговый период организации уплачивают пеню, если:
– текущие платежи внесены позднее 22 марта, 22 июня, 22 сентября и 22 декабря текущего налогового периода;
– сумма налога на прибыль по итогам истекшего налогового периода, уменьшенная на суммы текущих платежей, внесена позднее 22 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
