В целях стимулирования создания и ускоренного развития в Республике Беларусь высокоэффективных и конкурентоспособных производств был принят Указ № 231.
Суть льготы
Напомним, что организации, реализующие бизнес-планы развития и обеспечивающие ежегодно в 2011–2013 гг. достижение показателей по рентабельности продаж в промышленности и удельному весу отгруженной инновационной продукции в общем объеме отгруженной продукции выше нижней границы уровней, соответственно установленных в ежегодно принимаемых указах Президента о важнейших параметрах прогноза социально-экономического развития на очередной год, включенные в перечень, утверждаемый Советом Министров по согласованию с Президентом, по итогам 2011–2013 гг. освобождены от уплаты в бюджет суммы превышения налога на прибыль, уплаченного (подлежащего уплате) в отчетном году, по сравнению с суммой налога, подлежавшего уплате в предыдущем году. При этом сумму налога за предыдущий год нужно скорректировать с учетом изменений налогового законодательства (изменений налоговых ставок, налоговых льгот) и увеличить на индекс цен производителей промышленной продукции за отчетный год и коэффициент соотношения фактического уровня рентабельности продаж за предыдущий год к фактическому уровню рентабельности продаж за отчетный год (подп. 1.1 п. 1 Указа № 231).
Подлежащую уплате за предыдущий год сумму налога необходимо определять без учета мер государственной поддержки, установленных в соответствующих указах или иных решениях Президента, решениях Совета Министров.
Порядок определения организациями суммы превышения налога на прибыль по итогам 2011 г. установлен постановлением Совета Министров РБ от 04.08.2011 № 1045 (далее – Положение № 1045).
Примечание. В Указе № 231 сказано, что при определении суммы превышения налога на прибыль необходимо использовать индекс цен производителей промышленной продукции за отчетный год. В Положении № 1045 разъяснено, что для расчета суммы превышения налога на прибыль по итогам 2011 г. применяется индекс цен производителей промышленной продукции в размере, определенном за январь – декабрь 2011 г. (п. 2 Положения). При этом в подп. 3.2 п. 3 Положения № 1045 этот индекс уже называется по-другому: индекс цен производителей промышленной продукции за 2011 г.
Сведения об индексе цен производителей промышленной продукции организации могут найти на сайте Белстата www.belstat.gov.by в разделе "Цены и тарифы".
При этом следует учитывать, что на сайте Белстата не опубликован такой индекс, как "индекс цен производителей промышленной продукции за январь – декабрь 2011 г.". Белстат определяет ряд индексов цен производителей промышленной продукции: индекс за текущий месяц года по сравнению с прошлым месяцем года (например, октябрь 2012 г. по сравнению с сентябрем 2012 г.), за текущий месяц года по сравнению с аналогичным месяцем прошлого года (например, октябрь 2012 г. по сравнению с октябрем 2011 г.), за текущий месяц года по сравнению с декабрем прошлого года (например, октябрь 2012 г. по сравнению с декабрем 2011 г.).
Так, на сайте Белстата опубликован индекс цен производителей промышленной продукции за декабрь 2011 г. к декабрю 2010 г., который составляет 249,6 %. Данный индекс и надо использовать в расчете суммы превышения налога на прибыль. Так как индекс установлен в процентах, то для использования его в расчетах суммы превышения налога на прибыль нужно разделить этот индекс на 100. Его значение составит 2,496.
Отметим, что постановлением Совета Министров РБ от 01.08.2012 № 723 утверждено Положение о порядке определения организациями суммы превышения налога на прибыль по итогам 2012 г. В этом Положении упомянут индекс цен производителей промышленной продукции за январь – декабрь 2012 г. Такой индекс Белстат не устанавливает.
Алгоритм определения превышения по налогу на прибыль за 2011 г.
Сумму превышения налога на прибыль по итогам 2011 г. нужно определять в следующем порядке:
1) сумма налога на прибыль, подлежавшая уплате по итогам 2010 г., определяется согласно налоговой декларации (расчету) по налогу на прибыль до ее уменьшения на суммы превышения налога на прибыль, полученные организациями по итогам 2010 г.;
2) подлежавшая уплате по итогам 2010 г. сумма налога на прибыль корректируется с учетом изменений налогового законодательства (изменений налоговых ставок, налоговых льгот), произошедших в 2011 г., увеличивается на индекс цен производителей промышленной продукции за 2011 г. и коэффициент соотношения фактического уровня рентабельности продаж за 2010 г. к фактическому уровню рентабельности продаж за 2011 г.;
3) сумма превышения налога на прибыль определяется как разница между суммой налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет по итогам 2011 г. согласно налоговой декларации (расчету) по налогу на прибыль, и суммой налога на прибыль, подлежавшей уплате по итогам 2010 г., скорректированной в вышеизложенном порядке.
Сумму превышения налога на прибыль по итогам 2011 г. определяют в целом за налоговый период (год).
При отсутствии налогового обязательства по итогам 2010 г. сумма превышения налога на прибыль не определяется и уплату налога на прибыль за 2011 г. организации производят в установленном порядке.
Руководствуясь приведенными нормами Указа № 231 и Положения № 1045, организации исчислили налог на прибыль за 2011 г., представили в налоговую инспекцию не позднее 20 марта 2012 г. налоговую декларацию (расчет) по налогу на прибыль и отчислениям в инновационный фонд за 2011 г. и уплатили налог на прибыль за 2011 г. (с учетом уплаченных в течение года текущих платежей) не позднее 22 марта 2012 г.
Рассмотрим ситуации, которые сложились на практике.
Ситуация 1
Организация "А" исчислила налог на прибыль за 2010 г. в размере 100 млн. руб. (сумма налога определена без учета мер государственной поддержки, установленных в соответствующих указах или иных решениях Президента, решениях Совета Министров). За 2011 г. она исчислила налог на прибыль в размере 250 млн. руб.
Фактический уровень рентабельности продаж за 2010 г. составил 12 %, за 2011 г. – 15 %. Индекс цен производителей промышленной продукции за декабрь 2011 г. к декабрю 2010 г. равен 249,6 %, или 2,496.
Определим, следует ли подлежавшую уплате по итогам 2010 г. сумму налога на прибыль корректировать с учетом изменений налогового законодательства (изменений налоговых ставок, налоговых льгот), произошедших в 2011 г. В 2011 г. по сравнению с 2010 г. основная ставка налога на прибыль не изменилась и составляла 24 %. Однако в 2011 г. существенно изменились условия предоставления льготы по налогу на прибыль, установленной подп. 1.1 п. 1 ст. 140 Налогового кодекса РБ (далее – НК). Для упрощения расчетов предположим, что льготами по налогу на прибыль организация в 2010 и 2011 гг. не пользовалась. Тогда сумма налога на прибыль, исчисленная за 2010 г., не подлежит корректировке с учетом изменений налогового законодательства, произошедших в 2011 г. Коэффициент соотношения фактического уровня рентабельности продаж за 2010 г. к фактическому уровню рентабельности продаж за 2011 г. у организации составляет 0,8 (12 % / 15 %).
Подлежавшая уплате по итогам 2010 г. сумма налога на прибыль, скорректированная с учетом изменений налогового законодательства (изменений налоговых ставок, налоговых льгот), произошедших в 2011 г., увеличенная на индекс цен производителей промышленной продукции за 2011 г. и коэффициент соотношения фактического уровня рентабельности продаж за 2010 г. к фактическому уровню рентабельности продаж за 2011 г., составляет 199,68 млн. руб. (100 млн. руб. × 2,496 × 0,8).
Сумма превышения налога на прибыль, определяемая как разница между суммой налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет по итогам 2011 г. согласно налоговой декларации (расчету) по налогу на прибыль, и суммой налога на прибыль, подлежавшей уплатепо итогам 2010 г., скорректированной в вышеизложенном порядке, равна 50,32 млн. руб. (250 млн. руб. – 199,68 млн. руб.).
Таким образом, по итогам 2011 г. организация должна заплатить в бюджет не 250 млн. руб., а только 199,68 млн. руб.
Ситуация 2
Организация "Б" исчислила налог на прибыль за 2010 г. в размере 100 млн. руб. (сумма налога определена без учета мер государственной поддержки, установленных в соответствующих указах или иных решениях Президента, решениях Совета Министров). За 2011 г. она исчислила налог на прибыль в размере 250 млн. руб.
Фактический уровень рентабельности продаж за 2010 г. составил 9 %, за 2011 г. – 30 %. Индекс цен производителей промышленной продукции за 2011 г. – 249,6 %, или 2,496.
Предположим, что льготами по налогу на прибыль организация в 2010 и 2011 гг. не пользовалась. В этом случае сумма налога на прибыль, исчисленная за 2010 г., не подлежит корректировке с учетом изменений налогового законодательства, произошедших в 2011 г.
Коэффициент соотношения фактического уровня рентабельности продаж за 2010 г. к фактическому уровню рентабельности продаж за 2011 г. у организации составляет 0,3 (9 % / 30 %).
Подлежавшая уплате по итогам 2010 г. сумма налога на прибыль, скорректированная с учетом изменений налогового законодательства (изменений налоговых ставок, налоговых льгот), произошедших в 2011 г., увеличенная на индекс цен производителей промышленной продукции за 2011 г. и коэффициент соотношения фактического уровня рентабельности продаж за 2010 г. к фактическому уровню рентабельности продаж за 2011 г., равна 74,88 млн. руб. (100 млн. руб. × 2,496 × 0,3).
Сумма превышения налога на прибыль, определяемая как разница между суммой налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет по итогам 2011 г. согласно налоговой декларации (расчету) по налогу на прибыль, и суммой налога на прибыль, подлежавшей уплате по итогам 2010 г., скорректированной в вышеизложенном порядке, составляет 175,12 млн. руб. (250 млн. руб. – 74,88 млн. руб.).
Следовательно, по итогам 2011 г. организация должна заплатить в бюджет не 250 млн. руб., а только 74,88 млн. руб., т.е. меньше, чем было уплачено в бюджет налога на прибыль в прошлом году.
При заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль и отчислениям в инновационный фонд за 2011 г. организация "Б" отразила в разд. I части I "Расчет налоговой базы (валовой прибыли) и суммы налога на прибыль" по стр. 15 "Налог на прибыль по валовой прибыли" 250 млн. руб., по стр. 16 "Сумма налога на прибыль, от уплаты которого плательщик освобожден, остающаяся в распоряжении плательщика в связи с целевым использованием" – 175,12 млн. руб., по стр. 20 "Налог на прибыль, исчисленный для уплаты в Республике Беларусь" – 74,88 млн. руб.
Таким образом, чем выше рентабельность организации в 2011 г. по сравнению с прошлым годом, тем больше будет льгота по налогу на прибыль.
Ситуация 3
Организация "В" исчислила налог на прибыль за 2010 г. в размере 100 млн. руб. (сумма налога определена без учета мер государственной поддержки, установленных в соответствующих указах или иных решениях Президента, решениях Совета Министров). За 2011 г. она исчислила налог на прибыль в сумме 250 млн. руб.
Фактический уровень рентабельности продаж за 2010 г. составил 2 %, за 2011 г. – 40 %. Индекс цен производителей промышленной продукции за 2011 г. – 249 6 %, или 2,496.
Предположим, что льготами по налогу на прибыль организация в 2010 и 2011 гг. не пользовалась. В этом случае сумма налога на прибыль, исчисленная за 2010 г., не подлежит корректировке с учетом изменений налогового законодательства, произошедших в 2011 г. Коэффициент соотношения фактического уровня рентабельности продаж за 2010 г. к фактическому уровню рентабельности продаж за 2011 г. у организации составляет 0,05 (2 % / 40 %).
Подлежавшая уплате по итогам 2010 г. сумма налога на прибыль, скорректированная с учетом изменений налогового законодательства (изменений налоговых ставок, налоговых льгот), произошедших в 2011 г., увеличенная на индекс цен производителей промышленной продукции за 2011 г. и коэффициент соотношения фактического уровня рентабельности продаж за 2010 г. к фактическому уровню рентабельности продаж за 2011 г., составляет 12,48 млн. руб. (100 млн. руб. × 2,496 × 0,05).
Сумма превышения налога на прибыль, определяемая как разница между суммой налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет по итогам 2011 г. согласно налоговой декларации (расчету) по налогу на прибыль, и суммой налога на прибыль, подлежавшей уплате по итогам 2010 г., скорректированной в вышеизложенном порядке, равна 237,52 млн. руб. (250 млн. руб. – 12,48 млн. руб.).
Таким образом, по итогам 2011 г. организация "В" должна заплатить в бюджет не 250 млн. руб., а только 12,48 млн. руб. Это значительно меньше, чем было уплачено в бюджет налога на прибыль в прошлом году.
В письме Минэкономики и Минфина содержится важное разъяснение
После того как организации не позднее 20 марта 2012 г. представили налоговые декларации по налогу на прибыль и отчислениям в инновационный фонд за 2011 г. и уплатили не позднее 22 марта 2012 г. налог на прибыль в бюджет за 2011 г., вышло письмо Минэкономики от 22.05.2012, МНС от 22.05.2012, Минфина РБ от 23.05.2012 № 20-02-03/3670/2-2-23/10389/03-1-16/7133 "О порядке применения норм Указа Президента Республики Беларусь от 6 июня 2011 г. № 231" (далее – письмо). В нем был разъяснен порядок определения суммы превышения налога на прибыль, установленный Указом № 231.
Так, в письме указано, что исходя из действующей нормы Указа № 231 при определении суммы превышения налога на прибыль в отчетном году сумма налога на прибыль за предыдущий год, скорректированная с учетом применения коэффициентов, предусмотренных Указом № 231, не может быть ниже суммы налога, подлежащей уплате в предыдущем году. То ecть при применении норм Указа № 231 уменьшение суммы налога на прибыль за предыдущий год, используемой для определения суммы превышения налога на прибыль за текущий год, не предусмотрено.
Многим организациям нужно доплатить налог
Если вернуться к рассмотренным выше ситуациям, то организация "А" не должна пересчитывать сумму налога на прибыль за 2011 г., так как у нее скорректированная сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет за 2010 г. (199,68 млн. руб.), не меньше суммы налога на прибыль, фактически исчисленной за 2010 г. (100 млн. руб.). Исходя из норм Указа № 231 сумма налога на прибыль, подлежащая уплате за 2011 г., не может быть меньше, чем сумма налога на прибыль, фактически уплаченная за 2010 г.
У организации "Б" сумма налога на прибыль к уплате в бюджет за 2011 г. с учетом льготы, установленной Указом № 231 (74,88 млн. руб.), меньше, чем сумма налога на прибыль за 2010 г. (100 млн. руб.). У организации "В" сумма налога на прибыль к уплате в бюджет за 2011 г. с учетом льготы, установленной Указом № 231 (12,48 млн. руб.), также меньше, чем сумма налога на прибыль за 2010 г. (100 млн. руб.).
Поэтому организации "Б" и "В", которые неверно применили льготу, должны пересчитать налог на прибыль за 2011 г. С учетом норм письма они должны заплатить в бюджет налога на прибыль за 2011 г. не меньше, чем в 2010 г., т.е. 100 млн. руб. Таким образом, организации "Б" придется доплатить в бюджет 25,12 млн. руб. (100 млн. руб. – 74,88 млн. руб.), а организации "В" – 87,52 млн. руб. (100 млн. руб. – 12,48 млн. руб.).
При заполнении уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль и отчислениям в инновационный фонд за 2011 г. организация "Б" должна отразить в разд. I части "Расчет налоговой базы (валовой прибыли) и суммы налога на прибыль" по стр. 15 "Налог на прибыль по валовой прибыли" 250 млн. руб., по стр. 16 "Сумма налога на прибыль, от уплаты которого плательщик освобожден, остающаяся в распоряжении плательщика в связи с целевым использованием" – 150 млн. руб., по стр. 20 "Налог на прибыль, исчисленный для уплаты в Республике Беларусь" – 100 млн. руб.
В письме не сказано, что организации имеют право доплатить налог на прибыль в бюджет без пени и санкций.
Справочно: пенями признают денежные суммы, которые плательщик (иное обязанное лицо) должен уплатить в случае исполнения налоговой обязательства в более поздние сроки по сравнению с установленными налоговым законодательством (п. 1 ст. 52 НК). При этом сумма соответствующих пеней уплачивается дополнительно к причитающейся к уплате сумме налога, сбора (пошлины) независимо от применения других способов обеспечения исполнения налогового обязательства, а также мер ответственности за нарушение налогового законодательства.
Пени начисляют за каждый календарный день просрочки, включая день уплаты (взыскания), в течение всего срока неисполнения налогового обязательстве начиная со дня, следующего за установленным налоговым законодательством днем уплаты налога, сбора (пошлины).
Установлена ответственность за несвоевременную уплату налогов в бюджет
С 1 января 2012 г. плательщикам гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов при исчислении и уплате налогов, сборов (пошлин) на основании письменных разъяснений по вопросам применения актов налогового законодательства, полученных ими от МНС (п. 3 ст. 21 НК).
С 1 января 2012 г. пени не начисляются на суммы налогов, сборов (пошлин), подлежащих уплате плательщиком (иным обязанным лицом), в случае их неуплаты или неполной уплаты на основании письменных разъяснений по вопросам применения актов налогового законодательства, полученных им от МНС (п. 3-1 ст. 52 НК).
Приведенная норма НК касается тех случаев, когда организации пользовались неправильными письменными разъяснениями МНС. Однако в письме приведены разъяснения, соответствующие Указу № 231.
Так как письмо вышло после 22 марта 2012 г., то организации, которые не выполнили нормы Указа № 231, должны доплатить в бюджет налог на прибыль с пеней. Пеня будет исчислена с 23 марта 2012 г. по день доплаты налога на прибыль в бюджет.
Если организации не доплатят налог на прибыль с пеней до начала проверки, то им придется заплатить в бюджет налог на прибыль, пеню и административные санкции.
В частности, неуплата или неполная уплата плательщиком суммы налога, сбора (пошлины) влекут наложение штрафа на юридическое лицо в размере 20 % от неуплаченной суммы налога, сбора (пошлины), но не менее 10 базовых величин (ч. 1 ст. 13.6 КоАП).
