Международные договоры РБ отнесены к актам налогового законодательства
К актам налогового законодательства причислены международные договоры РБ. Такие изменения вносятся в часть первую п. 1 ст. 3 Налогового кодекса РБ (далее – НК).
Изменениям подвергнута и ст. 5 "Действие положений международных договоров по вопросам налогообложения" НК. Ранее п. 2 этой статьи гласил: если нормами международных договоров, действующими для Республики Беларусь, установлены иные нормы, чем те, которые предусмотрены НК и иными законодательными актами РБ, то применяются нормы международного договора, если иное не определено нормами международного права.
В этой норме слова "действующие для Республики Беларусь" заменены словами "Республики Беларусь". Соответственно теперь в НК будет идти речь не о международных договорах, действующих для Республики Беларусь, а просто о международных договорах Республики Беларусь.
Данные изменения еще на стадии обсуждения проекта Закона РБ от 15.10.2010 № 174-З (далее – Закон) вызвали определенные вопросы и сомнения у плательщиков. В частности, возник вопрос: а не означают ли такие изменения то, что теперь будут применяться только те международные договоры, которые заключены именно Республикой Беларусь? Ведь, как известно, в настоящее время в Республике Беларусь применяются некоторые международные договоры (конвенции), заключенные еще во времена СССР. Типичный пример – Конвенция между Правительством Союза Советских Социалистических Республик и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии об устранении двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества от 31.07.1985.
Представляется, что изменения в п. 2 ст. 5 НК носят в большей степени редакционный характер и не предусматривают столь существенных последствий, как отказ от применения международных актов СССР в области налогообложения, которые применялись Республикой Беларусь как правопреемником СССР.
Договорно-правовая база Таможенного союза может предусматривать менее благоприятные условия, чем национальное законодательство РБ
Статья 5 НК дополнена п. 4. Им предусмотрено, что если НК и (или) иными законодательными актами определены более льготные условия налогообложения, чем те, которые установлены международным договором РБ, за исключением международных договоров РБ, формирующих договорно-правовую базу Таможенного союза, то применяются положения НК и (или) иных законодательных актов.
Формулировка данной нормы обусловлена следующим. Международные акты Таможенного союза нацелены не просто на развитие международных экономических отношений путем снятия различного рода барьеров, а на регулирование отношении на единой таможенной территории нескольких государств, которые строят единое экономическое пространство. Именно поэтому не исключено, что международные договоры, принятые в рамках Таможенного союза, могут предусматривать менее благоприятные условия, чем национальное законодательство РБ.
Обязанности налоговых агентов расширятся
Налоговым агентом признаются юридическое или физическое лицо, хозяйственная группа, простое товарищество, доверительный управляющий, которые являются источником выплаты доходов плательщику и (или) на которые в силу норм НК и других актов налогового законодательства возлагаются обязанности по исчислению, удержанию у плательщика и перечислению в бюджет налогов, сборов (пошлин). Такое определение приведено в ст. 23 НК в новой редакции. С учетом дополнений к налоговым агентам отнесены доверительные управляющие.
Обязанности налоговых агентов расширяются. Теперь налоговый агент обязан не только вести учет начисленных и выплаченных доходов, удержанных и перечисленных в бюджет соответствующих налогов, сборов (пошлин) по каждому плательщику, но и выдавать плательщикам по их обращениям справки о доходах, исчисленных и удержанных налогах по форме, утверждаемой МНС РБ.
Доверительный управляющий может быть налоговым агентом и самостоятельным плательщиком налогов
В НК введена новая ст. 39-1 "Исполнение налогового обязательства при передаче имущества в доверительное управление".
Ранее при заключении договоров доверительного управления имуществом у сторон данного договора возникали вопросы, кто должен исполнять налоговые обязательства, возникающие при его исполнении.
Налоговое законодательство не содержало прямого ответа на данный вопрос, что приводило к трудностям при исполнении налоговых обязательств.
Справочно: по договору доверительного управления имуществом одна сторона (вверитель) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а доверительный управляющий обязуется за вознаграждение осуществлять управление этим имуществом в интересах вверителя или указанного им лица (выгодоприобретателя) (ст. 895 Гражданского кодекса РБ (далее – ГК)).
Теперь ст. 39-1 НК установлено, что налоговое обязательство, возникающее у вверителя в отношении имущества, переданного в доверительное управление (приобретенного доверительным управляющим за счет средств вверителя в связи с доверительным управлением имуществом), а также по объектам налогообложения, возникающим в связи с доверительным управлением таким имуществом, исполняется вверителем самостоятельно, если иное не определено НК.
Доверительный управляющий исполняет налоговое обязательство, возникающее у вверителя в отношении имущества, переданного в доверительное управление (приобретенного доверительным управляющим за счет средств вверителя в связи с доверительным управлением имуществом), а также по объектам налогообложения, возникающим в связи с доверительным управлением таким имуществом, в случаях, установленных НК (п. 2 ст. 39 НК).
По общему правилу исполнение налогового обязательства осуществляется непосредственно плательщиком, за исключением случаев, когда на основании НК, других законов РБ и (или) актов Президента РБлибо решений местных Советов депутатов исполнение его налогового обязательства возлагается на иное обязанное лицо либо иному лицу предоставляется право уплатить таможенные платежи, патентные пошлины за плательщика. Приведенное общее правило, определяющее порядок исполнения налогового обязательства, содержится в п. 2 ст. 37 НК.
В случае, упомянутом в ст. 39-1 НК, доверительный управляющий должен рассматриваться именно как иное обязанное лицо.
Обращаем внимание на ст. 90 НК. Ее положения дополнены и предусматривают, что плательщиками НДС признаются доверительные управляющие по оборотам по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, возникающим в связи с доверительным управлением имуществом, полученным в доверительное управление, в интересах вверителей и (или) выгодоприобретателей.
В проекте Закона планировалось дополнить положения ст. 13 НК и под организациями понимать также и доверительных управляющих, в т.ч. не являющихся юридическими лицами. Однако данная норма не была включена в Закон.
Как видим, новые положения НК, с одной стороны, предусматривают, что доверительный управляющий может исполнять налоговое обязательство, возникающее у верителя, как это установлено в ст. 39-1 НК, а с другой – он может быть и самостоятельным плательщиком, как в случае с НДС.
Текущие платежи уплачены несвоевременно: будут ли взиматься пени?
Статья 46 НК дополнена п. 8. В нем сказано, что неуплата или неполная уплата сумм налога текущими платежами не считается основанием для применения к плательщику (иному обязанному лицу) мер ответственности, установленной законодательными актами.
Текущие платежи не являются новшеством для белорусского налогового законодательства. Ранее в законодательстве также предусматривалась уплата обязательных платежей в предварительном порядке. Такие платежи еще именовались авансовыми.
Ответственность за неуплату авансовых платежей в свое время подвергалась обоснованной критике. Применение за неуплату таких платежей ответственности, аналогичной ответственности за неуплату налога, сбора (пошлины), не соответствовало принципам ответственности. Ведь неуплата авансового платежа вовсе не означает, что плательщик не исполнит свои налоговые обязательства, когда наступит срок их исполнения. Вместо того чтобы исключить применение ответственности, в свое время из актов законодательства о таких платежах было исключено слово "авансовые", чтобы приравнять их к обычным платежам и получить возможность применять ответственность.
Как видим, теперь ответственность за неуплату текущих платежей не будет применяться. При этом ничего не сказано о пенях, применение которых относится к мерам административной ответственности.
Пенями признаются денежные суммы, которые плательщик (иное обязанное лицо) должен уплатить в случае исполнения налогового обязательства в более поздние сроки по сравнению с установленными налоговым законодательством (п. 1 ст. 52 НК).
Статьей 37 НК определено, что исполнением налогового обязательства признается уплата причитающихся сумм налога, сбора (пошлины). По общему правилу уплата налогов, сборов (пошлин) производится разовой уплатой всей причитающейся суммы налога, сбора (пошлины) либо в ином порядке, установленном НК, другими законами РБ, международными договорами РБ и (или) актами Президента РБ либо решениями местных Советов депутатов (в отношении местных налогов и сборов) (ст. 46 НК).
Можно предположить, что пени будут взиматься при неуплате или неполной уплате сумм налога текущими платежами, так как уплата текущих платежей представляет собой исполнение налогового обязательства.
Не исключен и иной подход. Пенями обеспечивается именно исполнение налогового обязательства, т.е. уплата налога. Текущий платеж нельзя полностью отождествить с налогом, доказательством тому могут служить те же правила о неприменении ответственности.
Более логичным было бы прямое указание в НК на то, что уплата текущих платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроки влечет (не влечет) начисление пени.
Установлен порядок представления деклараций при реорганизации плательщика
Пункт 2 ст. 63 НК дополнен новыми положениями о порядке представления деклараций при реорганизации плательщика.
Так, при реорганизации организации в форме разделения налоговая декларация (расчет) представляется правопреемником (правопреемниками) реорганизованной организации отдельно по деятельности такой организации за период до государственной регистрации правопреемника (правопреемников) в соответствии с разделительным балансом.
При реорганизации организации в форме присоединения налоговая декларация (расчет) представляется правопреемником реорганизованной организации отдельно по деятельности такой организации за период до внесения в Единый государственный регистр юридических лиц и индивидуальных предпринимателей записи о прекращении деятельности присоединенной организации.
Во второй из указанных норм, по мнению автора, речь должна идти не о декларации по деятельности реорганизованной организации, а о декларации по деятельности присоединенной реорганизации. Ведь реорганизуемым юридическим лицом является то, к которому присоединяется другое юридическое лицо. Присоединяемое же лицо не реорганизуется, а ликвидируется (см. схему).
Справочно: при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в Единый государственный регистр юридических лиц и индивидуальных предпринимателей записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица (п. 4 ст. 53 ГК).
При присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом (п. 2 ст. 54 ГК).
Именно присоединяемая организация ликвидируется, и правопреемником именно этой организации выступает реорганизованное юридическое лицо. Соответственно было бы логично вести речь о том, что налоговая декларация (расчет) представляется правопреемником присоединенной организации отдельно по деятельности такой организации за период до внесения в Единый государственный регистр юридических лиц и индивидуальных предпринимателей записи о прекращении деятельности такой организации.
