К освобождаемым от НДС туристическим услугам по организации путешествий иностранных туристов в пределах Республики Беларусь относят:
– услуги по организации проживания туристов;
- услуги по организации питания туристов;
– услуги по организации перевозок туристов различными видами транспорта;
– услуги по организации спортивных, познавательных, оздоровительных, экскурсионных мероприятий в соответствии с программой пребывания.
Такие нормы определены в Указе Президента РБ от 02.06.2006 № 371 "О некоторых мерах государственной поддержки развития туризма в Республике Беларусь" (далее – Указ № 371).
Как видно из приведенных норм, освобождение от НДС применяют по услугам по организации пребывания иностранных туристов. Данная формулировка не означает, что освобождению подлежит только услуга турфирмы, а саму стоимость услуг по проживанию, питанию, перевозке следует облагать НДС. Такой подход неверен.
Пример 1
Турфирма организовала въездной тур для физических лиц Германии, для чего были заключены договоры с гостиничным комплексом и автопарком. Стоимость услуг гостиничного комплекса по проживанию и питанию одного туриста составляет 600 тыс. руб., в т.ч. НДС – 100 тыс. руб. Стоимость услуг автопарка по перевозке одного туриста – 120 тыс. руб., в т.ч. НДС – 20 тыс. руб. В калькуляцию стоимости тура данные услуги включены с "входным" НДС, который отнесен на их стоимость. К ним добавлена стоимость так называемой туруслуги в размере 80 тыс. руб. Итого стоимость тура составила 800 тыс. руб. (600 + 120 + 80). Освобождению от НДС подлежит стоимость тура (800 тыс. руб.), а не только стоимость туруслуг (80 тыс. руб.).
Пример 2
Турфирма организовала въездной тур для туристов из Франции. При формировании тура были заключены договоры с гостиничным комплексом и автопарком. Стоимость услуг гостиничного комплекса по проживанию и питанию одного туриста – 600 тыс. руб., в т.ч. НДС – 100 тыс. руб., стоимость услуг автопарка по перевозке одного туриста – 120 тыс. руб., в т.ч. НДС – 20 тыс. руб. Тур реализован за 950 тыс. руб. Освобождению от НДС подлежит стоимость тура 950 тыс. руб., а не разница между ценой реализации тура и ценой его приобретения – 230 тыс. руб (950 – (600 + 120)).
Рассмотрим отдельные нормы ст. 1 Зако-на РБ от 25.11.1999 № 326-З "О туризме" (далее – Закон о туризме).
Туристические услуги – это услуги по перевозке, размещению, а также иные услуги (по питанию, организации туристического путеше-ствия, экскурсионные и др.), не являющиеся сопутствующими услугами по перевозке или размещению, оказание которых в комплексе услуг, входящих в тур, позволяет совершить туристическое путешествие в соответствии с его целями и потребностями туриста, экскурсанта; тур – сформированный туроператором для реализациикомплекс туристических услуг, включающий не менее 2 из следующих 3 видов услуг: по перевозке, размещению, иные туристические услуги (по питанию, организации туристического путешествия, экскурсионные и др.), не являющиеся сопутствующими услугам по перевозке или размещению, позволяющие совершить туристическое путешествие.
Освобождение от НДС можно применить, если сформирован тур
Поскольку Указом № 371 установлено освобождение от НДС именно туристических услуг, одну оказываемую услугу в отдельности нельзя рассматривать как туристическую и применять льготу по НДС. Налогообложение данной услуги осуществляют в зависимости от ее вида и места реализации, определяемого в соответствии со ст. 33 Налогового кодекса РБ (далее – НК) и ст. 3 Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе (далее – Протокол).
Пример 3
Иностранное физическое лицо обратилось в белорусскую турфирму с просьбой организовать для него проживание в гостинице на территории Республики Беларусь с 28 марта по 1 апреля 2011 г.
Местом оказания данной услуги, связанной с недвижимым имуществом, на основании ст. 33 НК и ст. 3 Протокола признают территорию Республики Беларусь. Оборот по оказанию такой услуги турфирма должна облагать НДС по ставке 20 %.
Пример 4
Иностранное физическое лицо, постоянно проживающее на территории Великобритании, обратилось в турагентство Республики Беларусь, где ему была представлена информация о турах на территории Республики Беларусь. За оказанную услугу с иностранного туриста взята оплата.
Местом реализации работ, услуг, имущественных прав признана территория Республики Беларусь, если покупатель (приобретатель) работ, услуг, имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности осуществляет деятельность на территории Республики Беларусь и (или) местом его нахождения (местом жительства) является Республика Беларусь при оказании услуг по обработке информации и информационному обеспечению и иных идентичных работ, услуг (подп. 1.4.3 п. 1 ст. 33 НК).
Информация – сведения о лицах, предметах, фактах, событиях, явлениях и процессах независимо от формы их представления. Информационная услуга – деятельность по осуществлению поиска, получения, передачи, сбора, обработки, накопления, хранения, распространения и (или) предоставления информации, а также защиты информации. Эти определения приведены в ст. 1 Закона РБ "Об информации, информатизации и защите информации".
Следовательно, оказанные иностранцу информационные услуги нужно рассматривать как иные идентичные услуги применительнок подп. 1.4.3 п. 1 ст. 33 НК. Местом их реализации является место жительство покупателя, т.е. не территория Республики Беларусь. Соответственно такой оборот не признают объектом обложения НДС на территории Республики Беларусь. Его турагентству следует отразить в стр. 9а налоговой декларации по НДС.
При реализации иностранным туристам путевок на санаторно-курортное лечение возможно применять нормы Указа № 371
Въездным туром для целей применения льготы по НДС является также реализация иностранным туристам путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление.
Реализацию тура участнику (участникам) туристической деятельности осуществляют на основании договора оказания туристических услуг (ст. 16 Закона о туризме).
Таким образом, если реализуемые туристу услуги, предоставляемые санаторием или оздоровительным центром, отражены в договоре оказания туристических услуг и составляют тур, то следует применять освобождение от НДС по нормам Указа № 371. Данный оборот подлежит отражению в стр. 9 налоговой декларации по НДС.
Важно! Налоговую базу НДС при реализации путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление населения рассчитывают как разницу между ценой реализации и ценой приобретения этих товаров. Цены приобретения и реализации определяют с учетом НДС (п. 3 ст. 98 НК).
Следовательно, в стр. 9 налоговой декларации по НДС подлежит отражению разница между ценой реализации и ценой приобретения путевки на санаторно-курортное лечение и оздоровление иностранного туриста.
При приеме туристов с белорусским гражданством, постоянно проживающих за рубежом, можно применить нормы Указа № 371
В составе группы иностранных туристов, приехавших из-за рубежа, могут быть туристы с белорусским гражданством, постоянно проживающие за рубежом. Для обоснованного применения льготы при исчислении НДС следует применить норму ст. 1 Закона о туризме. В ней сказано, что нерезиденты РБ – физические лица, имеющие постоянное место жительства за пределами Республики Беларусь, а также юридические лица и организации, не являющиеся юридическими лицами, с местом нахождения за пределами Республики Беларусь, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств. Таким образом, при реализации "въездных" туров белорусским гражданам, постоянно проживающим за пределами Республики Беларусь, можно применить льготу по НДС по Указу № 371.
При реализации "въездных" туров работающим в иностранном представительстве на территории Республики Беларусь иностранным гражданам, а также гражданам Республики Беларусь льготу применить нельзя, поскольку таких граждан не относят к иностранным туристам, совершающим туристическое путешествие. Турист – физическое лицо, совершающее туристическое путешествие на период более 24 ч или осуществляющее не менее одной ночевки в стране (месте) временного пребывания (ст. 1 Закона о туризме). Оборот по реализации туристических услуг для этих граждан следует облагать НДС по ставке 20 %.
Туристические услуги по организации на территории Республики Беларусь экскурсионного обслуживания освобождены от НДС
Исключение из приведенного выше правила составляет случай, когда въездной тур относят к экскурсии. В такой ситуации применяют освобождение от НДС. Такое право предоставлено Указом № 371. К освобождаемым от НДС туристическим услугам по организации на территории Республики Беларусь экскурсионного обслуживания следует относить оказываемые на основании лицензии на осуществление туристической деятельности:
– услуги по организации экскурсий;
– услуги экскурсоводов, гидов-переводчиков;
– услуги по организации перевозок экскурсантов различными видами транспорта.
Экскурсия – туристическое путешествие физических лиц на период менее 24 ч, посещение физическими лицами, в т.ч. туристами, в познавательных целях туристических ресурсов, других объектов, имеющих художественную, историческую и иную значимость, под руководством экскурсовода, гида-переводчика, иного лица, наделенного правом проведения экскурсий; экскурсант – физическое лицо, совершающее экскурсию без ночевки в стране (месте) временного пребывания (ст. 1 Законао туризме).
При заключении турфирмой договора с резидентом РБ на организацию пребывания иностранных граждан в Республике Беларусь также применяют льготу по НДС, поскольку конечными потребителями туристических услуг являются иностранные туристы.
Если путешествие иностранных граждан организовано по заказу белорусского юридического лица, то в составе путешествующих часто присутствуют и белорусские граждане – представители принимающей стороны. В таком случае льгота по НДС применима только в части оборотов по реализации туристических услуг иностранным туристам. Однако в части туристического путешествия, составляющего экскурсионное обслуживание и длящегося менее 24 ч (и без ночевки), освобождение от НДС можно применять и в отношении белорусских представителей. Стоимость такого обслуживания должна быть выделена в договоре отдельно.
