Существенной обязанностью продавца при исполнении договора купли-продажи является передача покупателю товара, который по качеству соответствует требованиям, установленным законодательством или договором (ст. 439 Гражданского кодекса РБ (далее – ГК РБ)).
Отражаем в учете возврат некачественного товара
При возврате товара ненадлежащего качества покупателем продавцу у покупателя не возникает выручки, а у продавца вследствие возврата товара ненадлежащего качества возникают имущественные права в отношении ранее реализованного товара. В связи с этим покупатель, возвращая товар продавцу, не должен такой возврат отражать через счет 90 "Реализация", а продавцу необходимо скорректировать (уменьшить) свой оборот по реализации на стоимость возвращенного некачественного товара.
Хозяйственные операции должны быть зафиксированы в бухгалтерском учете на дату их совершения и отражены в бухгалтерской отчетности в тех периодах, к которым они относятся, независимо от времени проведения денежных или неденежных расчетов, связанных с этими операциями (ст. 8 Закона РБ от 18.10.1994 № 3321-XII "О бухгалтерском учете и отчетности", с изменениями и дополнениями (далее – Закон № 3321-XII)).
Таким образом, возврат товара следует отразить в отчетном периоде, в котором он произведен. Уточненные расчеты за тот период, в котором у продавца были отражены реализация возвращаемого товара, а у покупателя – приобретение возвращаемого товара, представлять не надо.
В учете продавца в случае возврата реализованного товара делают сторнировочную запись на стоимость возвращенного товара исходя из цен, по которым была отражена реализация.
В учете покупателя возможны 2 варианта отражения возврата товара:
1) путем совершения сторнировочных записей на стоимость возвращенного товара;
2) с использованием субсчета 76-3 "Расчеты по претензиям".
Возврат покупателем товара по претензии в 2011 г. необходимо было отражать с использованием субсчета 76-3 "Расчеты по претензиям" (Инструкция по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденная постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89, далее – Инструкция № 89). С 1 января 2012 г. вступило в силу постановление Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 "Об установлении типового плана счетов бухгалтерского учета, утверждении Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов", которым утверждены типовой план счетов бухгалтерского учета и Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета (далее – Инструкция № 50). Утверждение нового типового плана счетов бухгалтерского учета не изменило подходы к отражению хозяйственных операций по возврату товара с применением субсчета 76-3 "Расчеты по претензиям" (п. 59 Инструкции № 50).
Налог на добавленную стоимость
При возврате товаров не возникает объект обложения НДС (ст. 93 Налогового кодекса РБ (далее – НК РБ)).
В случае возврата покупателем продавцу товаров (отказа от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или уменьшения (увеличения) стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав у продавцов на сумму оборота по реализации этих товаров (работ, услуг), имущественных прав уменьшаются (увеличиваются) обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров (отказ от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав (уменьшение или увеличение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав), а у покупателей в этом отчетном периоде производится соответствующая корректировка налоговых вычетов (п. 11 ст. 103 НК РБ).
Приведенная норма распространяется и на ситуации, когда объекты были реализованы в одном году, а возвращены в следующем. Данное положение неприменимо в отношении товаров, возвращенных продавцу для ремонта, если не изменена их стоимость.
На практике могут возникнуть ситуации, когда необходимо исчислить НДС при возврате товаров. Рассмотрим их на условных примерах:
– в учете продавца. Стоимость возвращаемых товаров, реализованных в прошлые годы, больше суммы оборота по реализации объектов, отраженных в налоговой декларации за отчетный период. В этом случае в соответствующих строках налоговой декларации следует отражать оборот по реализации со знаком "минус" без представления уточненной налоговой декларации за прошлый год.
Отрицательное значение оборотов по реализации принимают равным нулю в целях распределения сумм налоговых вычетов поудельному весу. Если сумма показателей гр. 4 по стр. 1–13 разд. I налоговой декларации по НДС имеет отрицательное значение, то в гр. 4 по стр. 14 налоговой декларации следует указать "0" (подп. 10.13 п. 10 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 15.11.2010 № 82, с изменениями и дополнениями (далее – Инструкция № 82)).
Пример 1
Организация оптовой торговли реализовала в январе 2012 г. товар на сумму 240 000 000 руб., в т.ч. НДС по ставке 20 % – 40 000 000 руб.
В этом же месяце возврат товара от покупателей, которые приобрели его в декабре 2011 г., составил 246 000 000 руб., в т.ч. НДС по ставке 20 % – 41 000 000 руб.
У продавца сумма оборота, подлежащая отражению в налоговой декларации (стр. 2),составит –6 000 000 руб. (240 000 000 – 246 000 000).
Корректировку суммы оборота по реализации объектов не осуществляют при возврате объектов, по которым у продавца не наступил момент фактической реализации согласно ст. 100 НК РБ.
Пример 2
Торговая организация "А" в ноябре 2011 г. отгрузила товар организации "Б". У организации "А", определяющей момент фактической реализации "по оплате", момент реализации товаров организации "Б" не наступил, так как выручка от реализации товара не поступала. В декабре 2011 г. организация "Б" возвращает товар, приобретенный в ноябре 2011 г., в полном объеме.
У организации "А" обороты по реализации не уменьшаются в связи с их отсутствием. Поскольку у таких организаций имеется срок, предусматривающий момент фактической реализации при отсутствии оплаты (60 дней со дня отгрузки), при возврате отгруженных товаров в течение этого срока их стоимость не уменьшает оборот по реализации;
– в учете покупателя. При приобрете-нии товаров организациями, определяющими момент фактической реализации "по отгрузке", вычет НДС следует произвести независимо от оплаты полученных товаров. Поэтому при возврате товаров в месяце их приобретения корректировку налоговых вычетов у таких организаций не делают, так как суммы НДС по этим товарам еще не отражены в налоговой декларации. В случае возврата товара в месяцы, следующие за отчетным, корректировку налоговых вычетов осуществляют в налоговой декларации за месяц, в котором товар возвращен.
Организации, определяющие момент фактической реализации "по оплате", корректировку налоговых вычетов не производят в случае отсутствия оплаты. Если же товар оплачен и "входной" НДС был предъявлен к вычету, то в месяце возврата товара необходимо сделать корректировку налоговых вычетов.
Если у покупателя в результате возврата товара сумма НДС по возвращенному товару больше суммы налоговых вычетов, разница между суммой "входного" НДС по возвращаемому товару и суммой налоговых вычетов с нарастающим итогом с начала года подлежит доплате в бюджет.
Суммы налоговых вычетов, подлежащие корректировке, в случае если они по абсо-лютной величине превышают налоговые вычеты, имеющиеся за период, в котором производят корректировку, подлежат отражению в стр. 12 разд. I налоговой декларации по НДС как суммы уменьшения налоговых вычетов, превышающие сумму вычетов отчетного периода, с последующим выводом к уплате в бюджет и отражением в стр. 16 разд. III налоговой декларации по НДС (подп. 10.8 п. 10 Инструкции № 82).
В последующем, если сумма налоговых вычетов нарастающим итогом с начала года в отчетных периодах превысит сумму корректировки налоговых вычетов (т.е. вычеты по книгам покупок, рассчитанные нарастающим итогом, имеют положительные значения), стр. 12 разд. I налоговой декларации по НДС не заполняют.
Пример 3
Производственная организация "А" приобрела в ноябре 2011 г. у организации "Б" товар стоимостью 60 000 000 руб. (НДС по ставке 20 % – 10 000 000 руб.). Сумма НДС была принята к вычету в прошлом году.
В январе 2012 г. организация "А" возвращает товар. Общая сумма налоговых вычетов в январе 2012 г. без учета НДС по возвращаемому товару – 8 000 000 руб.
Таким образом, у организации "А" сумма налоговых вычетов за январь 2012 г. с учетом корректировки на сумму НДС по возвращенному товару составит 0 руб., а доплата в бюджет – (−2 000 000 руб.) (8 000 000 − 10 000 000).
Рассмотрим на конкретной ситуации отражение возврата некачественного товара в учете продавца и покупателя.
Пример 4
В сентябре 2011 г. организация-импортер "А" (продавец) реализовала организации оптовой торговли "Б" (покупатель) партию товара (стул деревянный) в количестве 10 шт. по договору с условием последующей оплаты на сумму 9 720 000 руб., в т.ч. НДС по ставке 20 % – 1 620 000 руб. Учетная стоимость товара – 6 500 000 руб.
Покупатель оплатил товар в полном объеме в том же месяце.
В ноябре 2011 г. покупатель возвратил продавцу часть товара в количестве 2 шт. по причине низкого качества.
Отражение в учете продавца (см. табл. 1):
– вариант 1. Продавец использует метод определения выручки "по оплате";
– вариант 2. Продавец использует метод определения выручки "по отгрузке".
Обратите внимание! Вышеприведенные бухгалтерские записи отражены с учетом плана счетов, предусмотренных Инструкцией № 89.
В случае возврата товара в 2012 г. при составлении проводок необходимо учитывать, что суммы начисленного НДС, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг, необходимо учитывать на субсчете 90-2 "Налог на добавленную стоимость". Учетную стоимость реализованного товара следует отражать по дебету субсчета 90-4 "Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг".
Документальное оформление операциипо возврату товаров
При возврате некачественного товара покупатель должен оформить в адрес продавца накладную, в которой необходимо сделать пометку "Возврат товара". Одновременно рекомендуем составить акт о возврате товара, заполнение которого должно отвечать требованиям ст. 9 Закона № 3321-XII, с приложением к нему соответствующих документов: копии сопроводительных документов, паспорт (гарантийный талон) на товар, и т.д.
Форма акта о возврате товара может быть, например, следующей:
Справочно: причины возврата товара должны быть обоснованными: например, его несоответствие условиям, описанным в договоре. Если покупатель утверждает, что поставленный товар некачественный, а продавец считает обратное, разрешить спор может только компетентная организация.
Качество товара, как правило, должно быть подтверждено представлением продавцом покупателю сертификата соответствия, декларации о соответствии (ст. 10 Закона РБ от 05.01.2004 № 269-З "Об оценке соответствия требованиям технических нормативных правовых актов в области технического нормирования и стандартизации", с изменениями и дополнениями (далее – Закон № 269-З)), удостоверения о государственной гигиенической регистрации продукции или акта государственной санитарно-гигиенической экспертизы РБ.
В ряде случаев предусмотрена обязательная оценка соответствия товаров (услуг, персонала, иных объектов) требованиям технических нормативных правовых актов. Так, проведение обязательной сертификации и декларирования осуществляют в формах, определенных ст. 25 Закона № 269-З.
Перечень продукции, услуг, персонала и иных объектов оценки соответствия, подлежащих обязательному подтверждению соответствия в Республике Беларусь, утвержден постановлением Госстандарта РБ от 16.12.2008 № 60.
Перечень химических и биологических веществ, материалов и изделий из них, продукции производственно-технического назначения, товаров для личных (бытовых) нужд, продовольственного сырья и пищевых продуктов, а также материалов и изделий, применяемых для производства, упаковки, хранения, транспортировки, продажи, иных способов отчуждения продовольственного сырья и пищевых продуктов и их использования, подлежащих государственной гигиенической регламентации и регистрации, утвержден постановлением Минздрава РБ от 08.10.2003 № 44.
С целью подтверждения соответствия товаров требованиям стандартов, технических условий и других документов по инициативе заявителя можно проводить добровольную сертификацию.
Стороны вправе установить в договоре порядок приемки товаров по качеству. В данном случае следует руководствоваться Положением о приемке товаров по количеству и качеству, утвержденным постановлением Совета Министров РБ от 03.09.2008 № 1290.
Качество товара не может оставаться неизменным, поэтому важно определить период, в течение которого товар будет пригоден к использованию. Кроме того, со временем качество товара может быть изменено настолько, что его использование станет опасным для здоровья, жизни или имущества покупателя. Эту проблему можно решить путем установления гарантийных сроков, сроков годности и сроков службы.
Сроки обнаружения недостатков в переданном товаре установлены ст. 447 ГК РБ.
Внимание! Если на товар установлен гарантийный срок (срок годности), то покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатками, в течение этого срока.
Обычно гарантийный срок начинается с момента передачи товара покупателю. Однако если последний не мог использовать приобретенный товар по обстоятельствам, зависящим от продавца (в т.ч. из-за обнаруженных недостатков), гарантийный срок продлевается на время действия соответствующих обстоятельств.
Если гарантийный срок (срок годности) на товар не установлен, претензии могут быть предъявлены, если выявленные недостатки были обнаружены в разумный срок, но не более 2 лет со дня передачи товара покупателю, либо в пределах более длительного срока, когда он определен законодательством или договором купли-продажи.
Продавец отвечает за недостатки товара, если покупатель докажет, что они возникли до его передачи покупателю или по причинам, возникшим до этого момента. В отношении товара, на который продавцом предоставлена гарантия качества, продавец отвечает за недостатки товара, если не докажет, что недостатки товара возникли после его передачи покупателю вследствие нарушения покупателем правил пользования товаром или его хранения, либо действий третьих лиц, либо непреодолимой силы (ст. 446 ГК РБ).
Покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества, вправе по своему выбору потребовать от продавца:
1) соразмерного уменьшения покупной цены;
2) безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок;
3) возмещения своих расходов на устранение недостатков товара.
В случае существенного нарушения требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени или выявляются неоднократно либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков) покупатель вправе по своему выбору:
1) отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы;
2) потребовать замены товара ненадлежащего качества на товар, соответствующий договору (ст. 445 ГК РБ).
