Возвращаем предоплату по экспортному договору

Внешнеэкономическая сделка должна быть оформлена контрактом, который в международной практике принято называть международным договором купли-продажи.

Договор считают международным в том случае, если коммерческие предприятия договаривающихся сторон расположены на территории разных государств. Толкование данного понятия приведено в Конвенции ООН "О договорах международной купли-продажи товаров", заключенной в г. Вене 11.04.1980 (далее – Венская Конвенция ООН).

Беларусь присоединилась к Венской Конвенции ООН со следующим заявлением: "БССР в соответствии со ст. 12, 96 Конвенции заявляет, что любое положение ст. 11, ст. 29 или ч. II Конвенции, которое допускает, чтобы договор купли-продажи, его изменение или прекращение соглашением сторон либо оферта, акцепт или любое иное выражение намерения совершались не в письменной, а в любой форме, неприменимо, если хотя бы одна из сторон имеет свое коммерческое предприятие в БССР" (Указ Президиума Верховного Совета БССР от 25.08.1989 № 2847-XI).

Основной правовой формой экспортно-импортных внешнеэкономических операций в Республике Беларусь служит внешнеторговый договор (контракт). Являясь элементом внешнеторговой операции, заключенный между резидентом и нерезидентом договор предусматривает возмездную передачу товаров, охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, выполнение работ, оказание услуг (подп. 1.1 п. 1 Указа Президента РБ от 27.03.2008 № 178 "О порядке проведения и контроля внешнеторговых операций", с изменениями и дополнениями (далее – Указ № 178)).

Заключение внешнеэкономической сделки обязательно в письменной форме независимо от места ее заключения, если хотя бы одним из участников является юридическое лицо или гражданин Республики Беларусь. Несоблюдение простой письменной формы внешнеэкономической сделки влечет ее недействительность (ст. 1116, 163 Гражданского кодекса РБ (далее – ГК РБ)).

Типовая форма внешнеторгового договора или какая-либо рекомендуемая форма в нормативном порядке не утверждалась. Внешнеторговый договор может быть составлен в произвольной форме, но законодательство содержит требования о представлении в нем определенной информации. Резиденты обязаны предусмотреть в документах, посредством которых проводятся внешнеторговые операции, условия расчета, т.е. обязательство осуществления одной стороной расчета до исполнения либо по факту исполнения обязательства другой стороной (подп. 1.16.4 п. 1 Указа № 178).

С 16 ноября 2011 г. вступает в силу Указ Президента РБ от 09.08.2011 № 347 "О внесении изменений и дополнений в Указ Президента Республики Беларусь от 27 марта 2008 г. № 178", которым установлены дополнительные требования к оформлению внешнеторговых договоров. Так, помимо условий расчета резиденты обязаны будут предусмотреть во внешнеторговом договоре стоимость товаров (ориентировочную стоимость в случае невозможности установить действительную стоимость товаров в силу специфики товарной номенклатуры).
 

Одной из основных обязанностей покупателя по договору купли-продажи является оплата товаров.

Наиболее предпочтительной для продавца формой расчета служит аванс или предоплата. Суть предоплаты состоит в том, что продавец товара отгружает товары только после получения на свой расчетный счет оговоренной фиксированной суммы денежных средств или процента от сделки.

На практике понятия "аванс" и "предоплата" используют как синонимы. Бухгалтерское и налоговое законодательство также не делает различий между этими понятиями: их используют и в бухгалтерском, и в налоговом законодательстве для обозначения факта предварительной оплаты товаров (работ, услуг).

В бухгалтерском учете полученные авансы под поставку материальных ценностей либо под выполнение работ, оказание услуг, а также по оплате продукции и работ, произведенных для заказчиков по частичной готовности, отражают на субсчете 62-4 "Авансы полученные", который может быть открыт к счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (Инструкция по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденная постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89, с изменениями и дополнениями (далее – Инструкция № 89)).

Независимо от метода определения выручки, используемого организацией, денежные средства в иностранной валюте, поступающие за реализуемые активы в порядке предварительной оплаты, необходимо пересчитывать в белорусские рубли по официальному курсу Нацбанка на дату поступления денежных средств на валютный счет либо в кассу организации и отражать по дебету счетов учета денежных средств (50 "Касса", 52 "Валютные счета") в корреспонденции с кредитом счета 62 (подп. 24.5, 25.3 Инструкции по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденной постановлением Минфина РБ от 27.12.2007 № 199 (далее – Инструкция № 199)).
 

Подписав внешнеторговый договор, стороны в любое время могут его расторгнуть и отказаться от его исполнения. Причинами могут выступить:

– существенное нарушение договора другой стороной;

– существенное изменение обстоятельств;

– нарушение продавцом сроков поставки товара;

– форс-мажорные обстоятельства;

– иные случаи, предусмотренные договором.

Случаи изменения и расторжения договора в соответствии с законодательством РБ определены в гл. 29 ГК РБ. В табл. 1 приведены некоторые из них.

 

 

Соглашения об изменении или расторжении договора совершают в той же форме, что и договор, если из законодательства, договора не вытекает иное.

При расторжении внешнеэкономических договоров следует учитывать не только нормы белорусского законодательства, но и международные законодательные акты.

В случае нарушения договора продавцом необходимо изучить ст. 45–52 Венской Конвенции ООН. Вопросы правовой защиты при нарушении договора покупателем изложены в ст. 61–65 Венской Конвенции ООН.

Одностороннее расторжение договора возможно при наступлении форс-мажорных обстоятельств. Данное условие должно быть определено сторонами при заключении договора. Иными словами, стороны перечисляют условия, при которых они будут освобождены от ответственности за неисполнение договора, и предусматривают право каждой стороны на одностороннее расторжение договора.

В белорусском законодательстве зачастую используют термин "непреодолимая сила", под которым понимают обстоятельства, носящие чрезвычайный и непредотвратимый при данных условиях характер.

Характерными признаками форс-мажора являются непредвиденность, чрезвычайность, непредотвратимость обстоятельств, которые влияют на исполнение сторонами договора и находятся вне контроля сторон.

В Венской Конвенции ООН вместо термина "форс-мажор" в ст. 79 применяют термин "препятствие вне контроля стороны". Данная статья гласит, что сторона не несет ответственности за неисполнение любого из своих обязательств,если докажет, что оно было вызвано препятствием вне ее контроля и что от нее нельзя было разумно ожидать принятия этого препятствия в расчет при заключении договора либо избежания или преодоления этого препятствия или его последствий. В данной статье нет прямого указания на то, что стороны имеют возможность расторгнуть договор куплипродажи. Однако п. 5 ст. 79 говорит о том, что ничто не препятствует каждой из сторон осуществить любые иные права, кроме требования возмещения убытков на основании Венской Конвенции ООН. Любым иным правом может быть и право расторжения договора.

Рассмотрим на условных примерах возврат предоплаты в случаях расторжения экспортного внешнеторгового договора.

 

Торговая организация – резидент РБ по экспортному договору купли-продажи товара получила от нерезидента РБ 100%-ю предоплату в размере 9 000 долл. США.

В силу объективных причин организация не смогла отгрузить товар. Стороны достигли соглашения о возврате полученной организацией предоплаты.

С целью возврата предоплаты организация приобрела на дополнительной сессии на бирже валюту.

Перечисленный рублевый эквивалент на покупку валюты составил 81 938 700 руб. по курсу покупки 9 050 руб. за 1 долл. США с учетом комиссии на покупку валюты в размере 0,6 % от суммы.

По итогам торгов на дополнительной сессии на бирже валюта была приобретена по курсу 9 010 руб. за 1 долл. США. Излишне перечисленный рублевый эквивалент был зачислен на расчетный счет организации за вычетом взысканной комиссии за покупку валюты в размере 486 540 руб.

На следующий день валюта была перечислена нерезиденту РБ.

Курс доллара США, установленный Нацбанком, на дату получения предоплаты – 5 649 руб. за 1 долл. США; на дату покупки валюты – 5 758 руб. за 1 долл. США; на дату возврата предоплаты нерезиденту РБ – 5 765 руб. за 1 долл. США.

Положения учетной политики организации предусматривают,что при проведении переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте организация не применяет п. 2 постановления Совета Министров РБ от  03.06.2011 № 704 "О некоторых вопросах переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте", с изменениями и дополнениями (далее – постановление № 704).

Субъект валютных операций – резидент вправе покупать иностранную валюту на внутреннем валютном рынке РБ для осуществления расчетов по сделкам, предусматривающим экспорт и (или) импорт товаров (за исключением денежных средств, ценных бумаг и недвижимого имущества), охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, работ, услуг (подп. 20.1 п. 20 Инструкции о порядке совершения валютно-обменных операций с участием юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, утвержденной постановлением Правления Нацбанка РБ от 28.07.2005 № 112). Основанием для покупки иностранной валюты по данным валютным операциям служит документ, подтверждающий заключение с нерезидентом соответствующей гражданско-правовой сделки.

В такой ситуации организация вправе приобрести иностранную валюту, так как возврат предоплаты осуществляется в рамках экспортного внешнеторгового договора.

В учете организации необходимо составить следующие проводки (см. табл. 2).

 

 

–––––––––––––––––––––––––
  * Расходы по покупке иностранной валюты в сумме разницы между курсом покупки и курсом Нацбанка на момент покупки в случае приобретения иностранной валюты для возврата предоплаты нерезиденту РБ подлежат списанию на внереализационные расходы как расходы от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией товаров, продукции, работ, услуг и иного имущества с отражением на счете 92 "Внереализационные доходы и расходы". Данные расходы не могут быть отнесены на внереализационные расходы, учитываемые при налогообложении, на основании подп. 3.27 п. 3 ст. 129 Налогового кодекса РБ (далее – НК РБ), поскольку в подп. 1.4.2 п. 1 Декрета Президента РБ от 30.06.2000 № 15 "О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц" (далее – Декрет № 15) и п. 16 Инструкции № 199 предусмотрено, что они не учитываются при налогообложении.

** По мнению автора, комиссию банка за покупку валюты организация вправе списать в дебет счета 91 "Операционные доходы и расходы" как расходы, связанные с аннулированием производственных заказов (договоров), прекращением производства, не давшего продукции (пп. 9, 17 Инструкции по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденной постановлением Минфина РБ от 26.12.2003 № 182 (с изменениями и дополнениями), Инструкции № 89). Указанные расходы в налоговом учете будут признаны внереализационными и уменьшат налоговую базу при расчете налога на прибыль (подп. 3.9 п. 3 ст. 129 НК РБ).

*** Обратите внимание, что курсовые разницы, возникшие с 24 мая 2011 г., а также возникающие на отчетные даты (даты составления бухгалтерской отчетности начиная с 31 мая 2011 г., при погашении дебиторской задолженности за отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги, по авансам, выданным поставщикам и подрядчикам на приобретение сырья, материалов, товаров, работ, и кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками за сырье, материалы, товары, выполненные работы, оказанные услуги, а также по кредитам, займам и процентам по ним, авансам, полученным от покупателей и заказчиков, могут быть отражены в бухгалтерском учете 2 способами:

1) на счете 92 (абзац пятый подп. 1.2.3 п. 1 Декрета № 15, абзац пятый п. 7 Инструкции № 199);

2) на счетах 98 "Доходы будущих периодов" и 97 "Расходы будущих периодов" с последующим списанием на счет 92 в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г. (п. 2 постановления № 704, абзацы шестой – восьмой п. 7 Инструкции № 199).

Приведенные варианты учета курсовых разниц организация определяет самостоятельно.

 

Производственная организация – резидент РБ получила от нерезидента РБ 50%-ю предоплату за поставку продукции в размере 5 000 евро по экс-портному договору вместо оговоренного условия 100%-й предоплаты.

В связи с непоступлением предоплаты в полном объеме производственная организация уведомила нерезидента РБ об одностороннем отказе от исполнения договора. Стороны достигли соглашения о возврате полученных денежных средств.

Позднее был заключен договор перевода долга, согласно которому торговая организация – резидент РБ (новый должник), имеющая задолженность перед производственной организацией за отгруженную продукцию по договору купли-продажи, возвращает нерезиденту РБ полученную производственной организацией предоплату.

По данным бухгалтерского учета производ-ственной организации задолженность торговой организации составляет 40 000 000 руб.

Согласно учетной политике организация при проведении переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте применяет п. 2 постановления № 704.

Курс евро, установленный Нацбанком, на дату получения предоплаты – 7 626,41 руб. за 1 евро; на дату подписания договора перевода долга – 7 872,68 руб. за 1 евро.

Исполнение обязательства, возникшего из договора, может быть возложено в целом или в части на третье лицо, если это предусмотрено законодательством или договором (п. 1 ст. 294 ГК РБ).

Перевод должником своего долга на другое лицо возможен лишь с согласия кредитора. Перевод долга, основанный на сделке, совершенной в простой письменной форме, должен быть совершен в соответствующей письменной форме (ст. 362 ГК РБ).

Перевод долга влечет переход обязанностей к новым лицам в обязательстве в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода, если иное не предусмотрено законодательством или договором и если приобретение прав или принятие обязательств допустимы в соответствии с законодательством для лица, вступающего в обязательство (п. 2 постановленияПленума ВХС РБ от 23.12.2005 № 34 "О подведомственности споров после уступки требования или перевода долга").

В отношении получения разрешения Нацбанка на проведение валютной операции, связанной с движением капитала, отметим, что указанное разрешение необходимо при осуществлении субъектом валютных операций, связанных с движением капитала и предусматривающих расчеты по обязательствам, возникшим у резидента перед нерезидентом на основании заключенного между ними перевода долга или уступки требования (подп. 18.11 п. 18 Правил проведения валютных операций, утвержденных постановлением Правления Нацбанка РБ от 30.04.2004 № 72 ((далее – Правила № 72). В нашем случае договор перевода долга заключен между резидентами (см. табл. 3).

 

 

 

––––––––––––––––––
* По мнению автора, в данном случае перемену лиц в обязательстве по договору перевода долга в бухгалтерском учете организации можно отразить проводкой:

Д-т 62-4 "Расчеты с нерезидентом РБ" – К-т 62-2 "Расчеты с торговой организацией – резидентом РБ".

 

Организация – резидент РБ по экспортному договору на поставку готовой продукции получила от резидента РФ 100%-ю предоплату в белорусских рублях, а именно 29 000 000 бел. руб. В силу объективных причин организация не смогла отгрузить продукцию. Стороны достигли соглашения о возврате полученной организацией предоплаты, а также об изменении валюты платежа – белорусских рублей на российские рубли по курсу Центробанка РФ на дату возврата предоплаты. Предоплата была возвращена резиденту РФ с текущего валютного счета организации.

Курс белорусского рубля, установленный Центробанком РФ, на дату возврата предоплаты – 54,4928 рос. руб. за 10 000 бел. руб. Курс российского рубля, установленный Нацбанком РБ, на дату возврата предоплаты – 183,51 бел. руб. за 1 рос. руб.

Для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей – резидентов РБ и резидентов РФ при осуществлении международных расчетов и платежей могут быть использованы следующие виды валют: российский рубль, белорусский рубль, СКВ. Валюту платежа и форму расчетов определяют по договоренности субъектов внешне-экономической деятельности (письмо Нацбанка РБ от 30.09.2004 № 03-13/111 "О выборе валюты международных расчетов с учетом норм международных договоров Республики Беларусь" и ст. 1 Соглашения между Центральным банком Российской Федерации и Национальным банком Республики Беларусь об организации расчетов между хозяйствующими субъектами Российской Федерации и Республики Беларусь от 20.02.1997 (далее – Соглашение)).

Обратите внимание: указанные расчеты и платежи следует осуществлять через корреспондентские счета сторон и через корреспондентские счета уполномоченных банков Российской Федерации и Республики Беларусь, открываемые ими друг у друга в соответствии с законодательством 2 государств (ст. 2 Соглашения).

В рамках экспортно-импортных операций как резидент, так и нерезидент вправе менять валюту своих обязательств с иностранной валюты на белорусские рубли и наоборот (п. 7 Правил № 72).

Резидент РБ и резидент РФ вправе заключить дополнительное соглашение об изменении валюты платежа – белорусских рублей на российские рубли. В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция будет отражен так, как показано в табл. 4.

 

 

––––––––––––––––––
* По мнению автора, полученную организацией разницу не следует считать суммовой, так как суммовые разницы – это разницы в белорусских рублях, возникающие при расчетах по обязательствам, оплата которых осуществляется в белорусских рублях в сумме, эквивалентной по договору сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах (п. 2 Инструкции по бухгалтерскому учету "Доходы организации", утвержденной постановлением Минфина РБ от 26.12.2003 № 181).

Суммовой разницей необходимо считать также разницу в иностранной валюте, возникающую при расчетах по обязательствам, выраженным в иностранной валюте, размер которых определен исходя из эквивалента иной иностранной валюты или условной денежной единицы.

В данном случае разницу, возникшую в связи с пересчетом подлежащей возврату суммы предоплаты по курсу Центробанка РФ на дату возврата предоплаты и суммы возращенной предоплаты по курсу Нацбанка на дату возврата предоплаты, возможно включать в состав доходов от внереализационных операций, учитываемых при налогообложении, на основании подп. 3.20 п. 3 ст. 128 НК РБ.