Из письма в редакцию:
"Общим собранием акционеров акционерного общества "А" принято решение от 15 марта 2012 г. о распределении прибыли общества за 2011 г. и объявлено о выплате дивидендов в сумме 800 млн. руб. его акционерам – юридическим лицам (резидентам и нерезидентам РБ), в т.ч. 500 млн. руб. – белорусской организации, 200 млн. руб. – одной иностранной организации (резиденту Литвы) и 100 млн. руб. – другой иностранной организации (резиденту РФ).
В 2011 г. от дочерней организации (унитарного предприятия – резидента РБ) были получены дивиденды в сумме 600 млн. руб.
Дивиденды будут выплачены акционерам не позднее 30 апреля 2012 г.
У меня возникли следующие вопросы:
1) как правильно рассчитать налоговую базу и сумму налогов по дивидендам, начисленным акционерам?
2) какую налоговую декларацию (расчет) и в какие сроки следует представить в налоговый орган?
3) применимы ли нормы международных договоров Республики Беларусь по вопросам налогообложения к дивидендам, выплачиваемым иностранным организациям?
С уважением, Татьяна Павловна, бухгалтер".
Для ответа на Ваши вопросы обратимся сначала к нормам белорусского законодательства, а затем к международным соглашениям об избежании двойного налогообложения.
У акционерного общества (далее – АО) для целей налогообложения дивидендом признают любой доход, начисленный обществом акционеру по принадлежащим данному акционеру акциям в порядке распределения прибыли, остающейся после налогообложения (п. 1 ст. 35 Налогового кодекса РБ (далее – НК)).
При этом следует учесть, что в зависимости от того, кому начисляют и выплачивают дивиденды (белорусским либо иностранным организациям), у акционерного общества возникают обязательства по исчислению соответственно налога на прибыль с дивидендов либо налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (далее – налог на доходы с дивидендов).
Так, дивиденды, начисленные белорусскими организациями белорусским организациям, признают объектом обложения налогом на прибыль с дивидендов. А дивиденды, полученные иностранными организациями, не осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но извлекающими доходы из источников в республике, являются объектом обложения налогом на доходы с дивидендов (п. 1 ст. 126, подп. 1.4 п. 1 ст. 146 НК).
Отмечу, что именно белорусская организация, начислившая дивиденды, производит исчисление, удержание и перечисление в бюджет как налога на прибыль с дивидендов, начисленных ею другим белорусским организациям, так и налога на доходы с дивидендов, начисленных ею иностранным организациям (п. 12 ст. 143, п. 3 ст. 150 НК).
Теперь более подробно рассмотрим порядок налогообложения дивидендов, начисленных организациям, которые являются резидентами и нерезидентами РБ.
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДИВИДЕНДОВ, НАЧИСЛЕННЫХ…
…организациям – резидентам РБ
Ваша организация должна исчислить налог на прибыль с дивидендов по каждой белорусской организации, которой она начислила дивиденды, отдельно как произведение налоговой базы и ставки в размере 12 % (п. 5 ст. 142 НК). Исчисление налога на прибыль с дивидендов производят без нарастающего итога с начала года.
Исчислить налоговую базу необходимо по формуле:
НБ = К × (ДН – ДП),
где: НБ – сумма налоговой базы;
К – отношение суммы дивидендов, причитающейся плательщику, к общей сумме прибыли, распределенной в качестве дивидендов;
ДН – общая сумма прибыли, распределенной в качестве дивидендов;
ДП – сумма дивидендов, полученная белорусской организацией, начислившей дивиденды, в текущем календарном году и (или) в непосредственно предшествовавшем календарном году, если эти суммы дивидендов ранее не учитывались такой организацией при определении налоговой базы в составе показателя ДП и получены не ранее 1 января 2009 г.
Справочно: дивиденды, полученные в иностранной валюте, пересчитывают в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Нацбанком на дату их получения.
При определении налоговой базы значение показателя ДП учитывают в размере, не превышающем значение показателя ДН (п. 4 ст. 141 НК).
Таким образом, в Вашей ситуации сумма дивидендов (600 млн. руб.), полученная АО от дочерней организации в 2011 г., может быть учтена при расчете налоговой базы налога на прибыль с дивидендов в качестве показателя ДП при условии, что ранее такая сумма не учитывалась АО при определении налоговой базы в составе показателя ДП.
Следовательно, налоговая база налога на прибыль с дивидендов, начисленных белорусскому акционеру, составит 125 млн. руб. (500 / 800 × (800 – 600)).
Сумма налога на прибыль с дивидендов, начисленных белорусской организации-акционеру, равна: 125 млн. руб. × 12 % = 15 млн. руб.
Обращаю Ваше внимание на такой важный момент: датой начисления дивидендов является дата принятия решения о распределении прибыли путем объявления и выплаты дивидендов (п. 4 ст. 141 НК). На практике часто бывает, что дивиденды начисляют и выплачивают спустя какое-то время после принятия указанного решения, и тут важно не ошибиться с датой начисления дивидендов, так как от этого зависит срок расчетов с бюджетом. В Вашем случае, Татьяна Павловна, датой их начисления является 15 марта 2012 г.
Налоговым периодом налога на прибыль с дивидендов, начисленных белорусскими организациями, признают календарный месяц. А перечисление в бюджет сумм налога на прибыль с дивидендов налоговый агент производит не позднее 22-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором они были начислены (пп. 1, 12 ст. 143 НК).
Таким образом, поскольку датой начисления дивидендов является дата принятия решения о распределении прибыли путем объявления и выплаты дивидендов (15 марта 2012 г.), то независимо от даты фактической выплаты дивидендов белорусскому акционеру Вашей организации необходимо не позднее 22 апреля 2012 г. произвести перечисление налога на прибыль в бюджет в сумме 15 млн. руб.
Важно! С учетом изменений, внесенных в НК с 2012 г., представление декларации в части расчета суммы по налогу на прибыльс дивидендов, начисленных белорусскими организациями (налоговыми агентами) в 2012 г., не требуется.
Выплате организации – резиденту РБ будет подлежать сумма за вычетом налога на прибыль с дивидендов – 485 млн. руб. (500 млн. руб. – 15 млн. руб.).
От редакции:
В бухгалтерском учете начисление и выплату дивидендов резиденту РБ отражают следующими записями:
…организациям – нерезидентам РБ
Снова обратимся к нормам НК. Налоговым периодом налога на доходы признают календарный месяц, на который приходится дата возникновения обязательства по уплате налога на доходы.
Сумму налога на доходы исчисляют как произведение налоговой базы и налоговой ставки. Ставка налога на доходы по дивидендам, начисленным иностранной организации, установлена в размере 12 % (п. 1 ст. 149, п. 1 ст. 150 НК).
Налоговую базу налога на доходы с дивидендов определяют в порядке, определенном п. 4 ст. 141 НК (подп. 1.2 п. 1 ст. 147 НК).
То есть в отношении определения налоговой базы налога на доходы с дивидендов, причитающихся иностранным организациям (резиденту Литвы и резиденту РФ), установлен порядок, аналогичный порядку исчисления налога на прибыль с дивидендов для белорусских организаций.
Произведем расчет налоговой базы.
1. Налоговая база налога на доходы с дивидендов, начисленных резиденту Литвы, составит 50 млн. руб. (200 / 800 × (800 – 600)).
Сумма налога на доходы с дивидендов, начисленных резиденту Литвы, равна 6 млн. руб. (50 млн. руб. × 12 %).
2. Налоговая база налога на доходы с дивидендов, начисленных резиденту России, составит 25 млн. руб. (100 / 800 × (800 – 600)).
Сумма налога на доходы с дивидендов, начисленных резиденту России, равна 3 млн. руб. (25 млн. руб. × 12 %).
АО, начислившему доход иностранным организациям, следует не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, т.е. не позднее 20 апреля 2012 г., представить в налоговые органы по месту постановки на учет налоговую декларацию (расчет) по налогу на доходы. Саму же сумму налога необходимо перечислить в бюджет не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, т.е. не позднее 22 апреля 2012 г. (п. 5 ст. 150 НК).
Справочно: форма налоговой декларации (расчета) по налогу на доходы установлена приложением 18 к постановлению МНС РБ от 15.11.2010 № 82 (далее – постановление № 82).
Выплате организациям-нерезидентам подлежит сумма дивидендов за вычетом налога на доходы с дивидендов:
– резиденту Литвы – 194 млн. руб. (200 млн. руб. – 6 млн. руб.);
– резиденту России – 97 млн. руб. (100 млн. руб. – 3 млн. руб.).
От редакции:
В бухгалтерском учете начисление и выплату дивидендов организациям-нерезидентам отражают следующим образом:
Применение международных соглашений об избежании двойного налогообложения…
Как уже было отмечено вначале, при рассмотрении вопросов налогообложения в отношениях с нерезидентами РБ следует также учитывать нормы международных договоров, действующих для Республики Беларусь. Напомню, что в республике установлен приоритет международных договоров, действующих для Республики Беларусь, над национальным законодательством (п. 2 ст. 5 НК).
В Вашем случае необходимо использовать нормы 2 соглашений:
1) Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Литовской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы от 18.07.1995 (далее – Соглашение с Литвой);
2) Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995 (далее – Соглашение с Россией).
…с Литовской Республикой
По нормам п. 2 ст. 10 Соглашения с Литвой дивиденды, которые возникают в одном договаривающемся государстве и выплачиваются резиденту другого договаривающегося государства, могут облагаться налогами в том договаривающемся государстве, в котором они возникают, по ставке не более 10 % валовой суммы дивидендов.
Следовательно, получаемые резидентом Литвы дивиденды облагают в Республике Беларусь по ставке 10 %.
Порядок применения норм международных соглашений регулируют ст. 151 НК и Инструкция о порядке представления подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации, утвержденная постановлением № 82.
Для удержания и перечисления в бюджет налога по ставке 10 % резидент Литвы обязан самостоятельно или через налогового агента представить в налоговый орган РБ официальное подтверждение факта постоянного местопребывания в Литовской Республике.
…с Российской Федерацией
По нормам п. 2 ст. 9 Соглашения с Россией дивиденды могут облагаться налогом в договаривающемся государстве, в котором предприятие, выплачивающее дивиденды, является лицом с постоянным местопребыванием, и в соответствии с законодательством этого государства, но взимаемый налог не должен превышать 15 % валовой суммы дивидендов.
При этом учтите, что если НК и (или) иными законодательными актами предусмотрены более льготные условия налогообложения, чем те, которые установлены международным договором Республики Беларусь, за исключением международных договоров Республики Беларусь, формирующих договорно-правовую базу Таможенного союза, то применяют положения НК и (или) иных законодательных актов.
Следовательно, поскольку НК предусмотрены более льготные условия налогообложения, чем те, которые установлены международным договором, то применяют положения НК. То есть с выплачиваемых дивидендов налог на доходы удерживают по ставке 12 %.
