Налоговые риски и последствия при сделках с взаимозависимыми лицами
Понятие «взаимозависимые лица» встречается в НК всего в нескольких статьях:
1) в ст. 30-1 (трансфертное ценообразование);
2) в ст. 131-1 (правило тонкой капитализации);
3) в ст. 157 (относительно подоходного налога по доходам, полученным в натуральной форме).
Рассмотрим каждый случай упоминания взаимозависимых лиц, а также налоговые риски и последствия такого упоминания.
1. Трансфертное ценообразование: почему важно его соблюдать
Трансфертное ценообразование – это формирование цены между взаимозависимыми лицами, которая отличается от объективно формирующейся рыночной цены с учетом того, что отношения между такими лицами могут оказывать влияние на результат сделки и ее условия.
То есть трансфертные цены – это, как правило, цены, в отношении которых есть основания полагать, что их величина определена не рыночным путем, а для достижения максимальной выгоды внутри группы компаний, между взаимозависимыми лицами.
Очевидно, что трансфертное ценообразование не выгодно бюджету, поэтому контроль ценообразования при совершении сделок между взаимозависимыми лицами представляет собой новое направление налогового контроля.
Все сделки между взаимозависимыми лицами делятся на 2 категории: контролируемые и неконтролируемые. Рассмотрим детальнее, в каких случаях налоговые органы контролируют ценообразование между взаимозависимыми лицами.
Контролируемыми являются следующие сделки между взаимозависимыми лицами (см. рисунок):
Внимание! С 2016 г. контролю подлежат не только сделки по реализации товаров, работ, услуг, но и сделки по реализации (приобретению) имущественных прав, иного имущества, предоставлению (получению) в пользование имущества. Это означает, что под контролем сейчас находятся договоры уступки исключительных прав и даже договоры аренды.
Совершение контролируемых сделок означает, что о данном факте нужно поставить в известность налоговый орган. Несмотря на то что нормы о трансфертном ценообразовании в части обязанности уведомлять налоговые органы о совершении контролируемых сделок вступили в силу с 1 января 2016 г., действенный механизм уведомления НК не предусмотрен. Информировать налоговый орган о совершенных контролируемых сделках следует путем указания сведений о них в электронном счете-фактуре и направлении его в соответствующий налоговый орган через Портал электронных счетов-фактур. Данный Портал заработает с 1 июля 2016 г., и именно с этой даты появится реальный механизм уведомления налогового органа о контролируемых сделках.
Налоговые последствия контроля за трансфертным ценообразованием: налоговые органы по контролируемым сделкам при отсутствии экономического обоснования цены, примененной между взаимозависимыми лицами, корректируют налоговую базу налога на прибыль и доначисляют налог на прибыль.
2. Правило тонкой капитализации
Правило тонкой или недостаточной капитализации можно сформулировать следующим образом: некоторые виды расходов белорусских организаций по сделкам с отдельными категориями взаимозависимых лиц могут быть отнесены на затраты (к внереализационным расходам) для целей налогообложения только в установленных НК пределах.
Рассмотрим далее в таблице, какие расходы контролируются, в каких пределах и перед какими взаимозависимыми лицами.
Пример. Алгоритм соблюдения правила тонкой капитализации
Для того чтобы избежать нарушений правила тонкой капитализации при предоставлении иностранным учредителем (его взаимозависимым лицом) займа белорусской организации, нужно предпринять следующее:
1) определить долю участия иностранного учредителя (его взаимозависимого лица), предоставляющего займы, в уставном фонде белорусской организации-заемщика;
2) суммировать проценты за пользование займами за календарный год;
3) определить величину собственного капитала исходя из данных бухгалтерского учета на конец налогового периода. Она рассчитывается как разница между суммой активов по бухгалтерскому балансу (стр. 300) на 31 декабря и суммой всех обязательств по балансу (разд. 4, 5 баланса) на эту же дату;
4) рассчитать допустимый лимит задолженности: умножаем величину собственного капитала на 3, а также умножаем на долю иностранного учредителя в уставном фонде заемщика;
5) снять с затрат сумму превышения в случае, если сумма процентов за пользование заемными средствами иностранного учредителя превышает рассчитанный лимит.
3. Подоходный налог с доходов в натуральной форме
При получении физическим лицом дохода в натуральной форме налоговая база подоходного налога определяется в соответствии со ст. 157 НК.
Так, к примеру, налоговая база в отношении акций определяется в размере их номинальной стоимости; в отношении земельных участков – по их кадастровой стоимости.
В отношении же иного имущества, работ, услуг налоговая база определяется исходя из цен на идентичные товары (работы, услуги). При этом цены сделок между взаимозависимыми лицами принимаются во внимание только в тех случаях, когда наличие отношений между этими лицами не повлияло на условия таких сделок. Данная статья потенциально допускает возможность корректировки налоговыми органами подоходного налога с физических лиц в отношении доходов, полученных в натуральной форме.
Совет эксперта
На основании изложенного можно дать следующие практические рекомендации:
– непрерывно вести список не только аффилированных, но и взаимозависимых лиц. Данные списки весьма важны с точки зрения налогового планирования, и ими необходимо руководствоваться всем работникам, участвующим в процессе разработки и визирования договоров;
– для избежания налоговых последствий в виде корректировки налоговой базы по налогу на прибыль следует выстраивать отношения в группе компаний таким образом, чтобы либо не превысить лимит в 1 млрд. бел. руб., либо не заключать внешнеторговые сделки между взаимозависимыми лицами;
– в течение года для недопустимости возникновения налоговых последствий в виде снятия сумм превышения контролируемой задолженности с затрат следует рассчитывать лимит контролируемой задолженности и учитывать, насколько имеющаяся задолженность укладывается в допустимую сумму;
– проанализировать структуру группы компаний и, по возможности, устранить взаимозависимость.
