Ситуация 1. Распределение транспортных расходов
Организация оптовой торговли по условиям договоров осуществляет транспортные расходы как по приобретению товаров, так и по их реализации. Стоимость транспортных услуг сторонних организаций она относит в дебет счета 44 "Расходы на реализацию" и ежемесячно распределяет на остаток товаров.
Обоснование нарушения
В 2013 г. в торговых организациях в состав расходов на реализацию включаются расходы на реализацию, учитываемые на счете 44 "Расходы на реализацию" (за вычетом управленческих расходов) и списываемые в полной сумме (за исключением транспортных затрат, связанных с приобретением товаров и относящихся к товарам, оставшимся на конец месяца нереализованными, если данные транспортные затраты не включаются в стоимость приобретения товаров) в дебет счета 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности" (субсчет 90-6 "Расходы на реализацию"). Такая норма изложена в п. 12 Инструкции № 102.
Таким образом, в 2013 г. транспортные расходы, связанные с доставкой товаров покупателям, а также с внутренним перемещением товаров наемным транспортом, не подлежат распределению в бухгалтерском учете.
От редакции:
Для исправления ошибки необходимо откорректировать ежемесячное распределение на остаток нереализованных товаров транспортных расходов, связанных с доставкой их покупателям, а также с внутренним перемещением наемным транспортом, и отразить их дополнительной записью:
Д-т 90-6 – К-т 44.
Ситуация 2. Момент отражения выручки комитентом
Организация (комитент) выручку и затраты по реализации товаров по договорам комиссии отражает в момент их передачи комиссионеру.
Обоснование нарушения
Выручка от реализации продукции, товаров признается в бухгалтерском учете при соблюдении следующих условий:
– покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию, товары;
– сумма выручки может быть определена;
– организация предполагает получение экономических выгод в результате совершения хозяйственной операции;
– расходы, которые произведены или будут произведены при совершении хозяйственной операции, могут быть определены.
Такие требования установлены в п. 17 Инструкции № 102.
В данном случае при отгрузке товаров комиссионеру не выполняется первое условие признания выручки, что не дает права организации отразить доходы именно в этот момент.
От редакции:
В учете организации было отражено (см. табл. 1):
В учете следовало отразить (см. табл. 2):
Для исправления ошибки необходимо выявить на основании отчетов комиссионеров партии товаров, которые комиссионеры еще не отгрузили покупателям. По таким товарам необходимо составить записи (см. табл. 3):
Ситуация 3. Отражение так называемых "суммовых" разниц на счетах бухгалтерского учета
Организация в 2013 г. разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства, учитывает в составе прочих доходов и расходов по текущей деятельности.
Обоснование нарушения
Разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства, за исключением случаев, установленных законодательством, необходимо включать в состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 "Прочие доходы и расходы" (п. 15 Инструкции № 102).
Исправление ошибки:
Д-т 60, 76 (90-10) – К-т 90-7 (60, 76)
– методом "красное сторно" отражены разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства;
Д-т 60, 76 (91-4) – К-т 91-1 (60, 76)
– отражены разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства*.
__________________________
* Здесь и далее корреспонденция счетов составлена редакцией.
Ситуация 4. Отражение доходов по аренде
В бухгалтерском учете доходы по аренде имущества организация отражает в составе доходов по текущей деятельности. При этом в учетной политике указание на отнесение аренды к текущей деятельности отсутствует.
Обоснование нарушения
Инвестиционная деятельность – деятельность организации по приобретению и созданию, реализации и прочему выбытию основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, оборудования к установке, строительных материалов у заказчика, застройщика (далее – инвестиционные активы), осуществлению (предоставлению) и реализации (погашению) финансовых вложений, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации (п. 2 Инструкции № 102).
Следовательно, доходы по договору аренды арендодатель может включить:
1) в доходы по текущей деятельности – если предоставление имущества варенду является одним из видов деятельности организации и не относится к инвестиционной деятельности (п. 6 Инструкции № 102);
2) в доходы по инвестиционной деятельности – если предоставление имущества в аренду является инвестиционной деятельностью организации (п. 14 Инструкции № 102).
Таким образом, при отсутствии в учетной политике указания на то, что аренда является текущей деятельностью организации, доходы и расходы по аренде должны быть признаны доходами и расходами по инвестиционной деятельности.
Исправление ошибки:
Д-т 62 – К-т 90
– методом "красное сторно" отражены доходы организации от аренды имущества в составе доходов по текущей деятельности;
Д-т 62 – К-т 91
– отражены доходы организации от аренды имущества в составе доходов по инвестиционной деятельности.
Ситуация 5. Периодичность и метод создания резервов по сомнительным долгам
Организацией не предусмотрены в учетной политике периодичность и метод создания резервов по сомнительным долгам.
Обоснование нарушения
Сомнительным долгом признают дебиторскую задолженность, возникшую в результате реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая не погашена в срок, установленный договором или законодательством (если срок не установлен – в течение 12 месяцев с даты возникновения дебиторской задолженности), и не обеспечена соответствующими гарантиями (пп. 42–43 Инструкции № 102).
Резервы по сомнительным долгам создаются на конец отчетного периода. Периодичность создания резервов по сомнительным долгам должна быть закреплена в учетной политике организации.
Резервы по сомнительным долгам создаются на конец отчетного года с учетом результатов инвентаризации, проводимой перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, при наличии задолженности, признаваемой сомнительным долгом.
От редакции:
Напомним, что величина резервов по сомнительным долгам определяется одним из следующих способов:
– по каждому дебитору на основе анализа платежеспособности дебитора, возможности погашения им задолженности полностью или частично и других факторов;
– по группам дебиторской задолженности на основе ее распределения по срокам непогашения;
– по всей сумме дебиторской задолженности на основе выручки от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг за отчетный период и коэффициента сомнительной задолженности (п. 44 Инструкции № 102).
В учете следует отразить:
Д-т 90-10 – К-т 63
– на сумму созданного резерва по сомнительным долгам;
Д-т 63 – К-т 62
– списание безнадежной к получению дебиторской задолженности за счет созданного резерва по сомнительным долгам.
Ситуация 6. Особые правила для тех, кто в 2012 г. определял выручку "по оплате"
Организация, которая до 1 января 2013 г. доходы от реализации отражала по мере оплаты отгруженной продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг, других доходов, в выручку от реализации 31 января 2013 г. включила сумму не оплаченных на эту дату отгрузок товаров, произведенных в 2012 г.
Обоснование нарушения
Постановлением Минфина РБ от 14.12.2012 № 74 "О внесении изменений и дополнений в отдельные постановления Министерства финансов Республики Беларусь" (далее – постановление № 74) внесены изменения и дополнения в Инструкцию № 102. Согласно этим поправкам с 1 января 2013 г. исключена возможность признания организациями выручки в бухгалтерском учете по мере оплаты.
Соответственно с 1 января 2013 г. все организации обязаны перейти в бухгалтерском учете на определение выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг, других доходов по принципу начисления, предполагающему, что хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они фактически совершены, независимо от даты проведения расчетов по ним.
В части отражения выручки от реализации по товарам, отгруженным, но не оплаченным до 1 января 2013 г., следует руководствоваться п. 4 постановления № 74. Он предусматривает, что выручка от реализации отгруженной продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг, не оплаченных до 1 января 2013 г., другие доходы, причитавшиеся к получению и не полученные до этой даты, подлежат отражению по мере поступления оплаты за отгруженную продукцию, товары, выполненные работы, оказанные услуги, фактического получения других доходов, но не позднее 31 декабря 2013 г. организациями, отражавшими до 1 января 2013 г. доходы по мере оплаты отгруженной продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг, других доходов.
В части налогового учета рекомендуется руководствоваться:
– ст. 2 Закона РБ от 26.10.2012 № 431-З "О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь";
– разъяснениями МНС РБ (письмо МНС РБ от 29.11.2012 № 2-2-23/2432 "Об особенностях налогообложения прибыли в 2013 году").
Так, в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль, единому налогу для производителей сельскохозяйственной продукции и налогу при упрощенной системе налогообложения выручка (валовая выручка) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных и не оплаченных до 1 января 2013 г., внереализационные доходы, причитавшиеся к получению и не полученные до этой даты, отражение которых в соответствии со ст. 128 Налогового кодекса РБ (далее – НК) не приходится на указанную дату либо после нее, подлежат отражению по мере поступления оплаты (фактического получения доходов), но не позднее 31 декабря 2013 г. организациями, отражавшими до 1 января 2013 г. выручку по оплате отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав. Исключение составляют организации, являющиеся плательщиками налога при упрощенной системе налогообложения: они продолжают отражать в 2013 г. выручку по мере оплаты отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав (ст. 2 Закона РБ от 26.10.2012 № 431-З "О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь").
По разъяснениям МНС, по товарам (работам, услугам), имущественным правам, отгруженным (выполненным, оказанным), переданным и не оплаченным до 1 января 2013 г., выручка в целях уплаты налога на прибыль отражается по мере поступления оплаты (фактического получения доходов), но не позднее 31 декабря 2013 г.
Аналогичный порядок следует применять и в отношении внереализационных доходов.
Ситуация 7. Доходы и расходы отражает экспедитор
Организация-экспедитор в состав доходов отнесла общую сумму полученных от заказчика денежных средств, в состав расходов – сумму, уплаченную транспортной организации за осуществленную перевозку груза.
Обоснование нарушения
Законодательством определено, что экспедиторами являются организации или индивидуальные предприниматели, оказывающие транспортно-экспедиционные услуги. Клиентами экспедиторов считаются грузоотправители или грузополучатели, заключившие с ними договоры транспортной экспедиции (ст. 1 Закона РБ от 13.06.2006 № 124-З "О транспортно-экспедиционной деятельности" (далее – Закон № 124-З)). В данных договорах предусматривается перечень транспортно-экспедиционных услуг, которые должен оказать экспедитор.
Договору экспедиции могут быть присущи некоторые черты посреднических договоров, а именно:
– транспортно-экспедиционные услуги оказывают экспедиторы за вознаграждение и за счет клиентов (п. 1 ст. 755 Гражданского кодекса РБ);
– экспедитор при исполнении договора может вступать в отношения с третьими лицами (перевозчиками, страхователями, таможенными агентами) от своего имени или от имени клиента. Права и обязанности по договорам, заключенным экспедитором от своего имени, возникают непосредственно у экспедитора (ст. 18 Закона № 124-З).
Для целей Инструкции № 102 не признаются доходами организации поступления от других лиц по договорам комиссии, поручения и иным аналогичным договорам в пользу комитента, доверителя и т.п. (п. 3 Инструкции № 102).
Для целей Инструкции № 102 не признается расходами организации выбытие активов по договорам комиссии, поручения и иным аналогичным договорам в пользу комитента, доверителя и т.п. (п. 4 Инструкции № 102).
Исходя из вышесказанного доход экспедитора определяется как разница между суммой, полученной от клиента в рамках договора экспедиции, и суммой, перечисленной (подлежащей перечислению) экспедитором за услуги третьих лиц, предусмотренные вышеназванным договором.
Кроме того, на основании п. 2 ст. 288 НКс учетом особенностей деятельности отдельных организаций и индивидуальных предпринимателей в выручку от реализации товаров (работ, услуг) в целях исчисления налога по упрощенной системе налогообложения, имущественных прав для целей определения налоговой базы и валовой выручки при реализации товаров (работ, услуг) по договорам комиссии, поручения, консигнации, транспортной экспедиции и иным аналогичным гражданско-правовым договорам у комиссионера (поверенного), консигнатора, экспедитора и иного аналогичного лица включается сумма полученного им (причитающегося ему) вознаграждения, а также дополнительной выгоды.
От редакции:
Суть ошибки рассмотрим на примере.
Предположим, что организация-экспедитор оказала услуги по перевозке товаров на сумму 1 200 тыс. руб. с учетом НДС. Стоимость услуг перевозчика составила 720 тыс. руб. с учетом НДС. Себестоимость экспедиционной услуги – 180 тыс. руб.
В учете было отражено (см. табл. 4):
В учете следовало отразить (см. табл. 5):
Исправительные ошибки должны быть следующими (см. табл. 6):
Ситуация 8. Купонный доход нужно отражать ежемесячно
Организация купонный доход по облигациям отражает по мере фактического получения дохода.
Обоснование нарушения
Проценты, причитающиеся к получению, признаются в бухгалтерском учете доходами ежемесячно, и их следует отражать по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и других счетов и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" (п. 25 Инструкции № 102).
Таким образом, купонный доход, который является, по своей сути, процентами к получению, необходимо отражать ежемесячно в сумме, приходящейся на отчетный месяц.
