* Информация о проведении товарообменных операций, их учете и налогообложении доступна для подписчиков электронного "ГБ"
Сделки в неденежной форме с нерезидентами разрешены законодательством
К товарообменным операциям относятся операции, при осуществлении которых происходит обмен продукции, товара (далее – товар) на эквивалентное по стоимости количество другого товара по товарообменным (бартерным) договорам, предусматривающим полный или частичный расчет в товарной форме. При этом обмен работ и услуг не предусмотрен (п. 1 постановления № 405*).
__________________________
* Постановление Совета Министров Республики Беларусь от 24.03.1999 № 405 "О вопросах ценообразования при проведении товарообменных операций" (далее – постановление № 405).
Договор между резидентом и нерезидентом, предусматривающий возмездную передачу товаров, относится к внешнеторговым договорам. При экспорте внешнеторговая операция может быть завершена путем неденежного прекращения обязательств способами, определенными Советом Министров совместно с Нацбанком (подп. 1.1, 1.7 п. 1 Указа № 178**).
__________________________
** Указ Президента Республики Беларусь от 27.03.2008 № 178 "О порядке проведения и контроля внешнеторговых операций" (далее – Указ № 178).
Справочно: при экспорте внешнеторговая операция в установленные Указом № 178 сроки может быть завершена путем обмена на эквивалентное по стоимости количество товаров, оформленного двусторонним внешнеторговым договором мены (п. 1 постановления Совета Министров и Нацбанка Республики Беларусь от 30.04.2009 № 548/8 "О некоторых вопросах прекращения обязательств по внешнеторговым операциям при экспорте и внешнеторговым договорам при выкупе предмета лизинга").
В соответствии с заключенным внешнеторговым договором резиденты обязаны предусмотреть в документах, посредством которых проводятся внешнеторговые операции, условия расчета (подп. 1.16.4 п. 1 Указа № 178).
К договору мены применяют правила о купле-продаже, предусмотренные гл. 30 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее – ГК). При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен. Товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, если иное не установлено договором мены, который возможно изменять по соглашению сторон (п. 1 ст. 420, п. 1 ст. 539 ГК).
Таким образом, заключение внешнеторгового договора с последующим изменением условий этого договора в части расчетов за отгруженные товары на неденежную форму расчетов не противоречит действующему законодательству Республики Беларусь.
Для совершения товарообменных операций необходимо оформление экономического обоснования
Для отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций организации применяют учетную цену, которая определяется:
– при обмене товара собственного производства – как сформированная в соответствии с законодательством Республики Беларусь и действующая на территории республики отпускная цена производителя товара, обеспечивающая ему возмещение экономически обоснованных затрат на производство товара, выплату налогов и неналоговых платежей и прибыль, рассчитанную из принятого товаропроизводителем планового уровня рентабельности, а при государственном регулировании цены – как отпускная цена в соответствии с действующим порядком регулирования ее уровня. Учетная цена должна быть единой по всем товарообменным операциям на дату отгрузки товара;
– при обмене иного товара – как цена приобретения (подп. 2.1 п. 2 постановления № 405).
Товар, полученный субъектом хозяйствования при исполнении товарообменной операции, приходуют по учетной стоимости отгруженного товара на дату отгрузки.
Следует учесть, что организации при совершении каждой товарообменной операции обязаны оформлять экономическое обоснование сделки. Исключение составляют расчеты за энергоресурсы и обмен между резидентами Республики Беларусь товарами, произведенными в республике (п. 3 постановления № 405).
Справочно: экономическое обоснование сделки должно содержать:
– цены, складывающиеся на рынке на обмениваемые товары, для определения эквивалентности товарообмена на момент заключения или проведения сделки при соблюдении предельных цен, устанавливаемых в соответствии с законодательством Республики Беларусь. При этом цены на товары, указываемые в договорах (контрактах), устанавливаются согласно законодательству Республики Беларусь;
– расчет количества товаров, обеспечивающий эквивалентный обмен;
– стоимость отпускаемых (экспортируемых) товаров в учетных ценах;
– определение цен получаемых (импортируемых) товаров.
Порядок составления экономического обоснования предусмотрен Методическими рекомендациями по проведению товарообменных операций, утвержденными приказом Минэкономики, Минфина и Минпрома Республики Беларусь от 22.10.1999 № 105/300/340 (далее – Методические рекомендации).
Для пересчета стоимости получаемых (импортируемых) товаров в белорусские рубли используется расчетный коэффициент, который определяют делением учетной стоимости отпускаемых (экспортируемых) товаров в белорусских рублях на стоимость этих товаров в свободно конвертируемой валюте (российских рублях) (подп. 2.3 п. 2 Методических рекомендаций).
Бухгалтерский учет сделок товарообмена
Возникновение дебиторской задолженности покупателей отражают по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности".
Погашение дебиторской задолженности покупателями отражают по кредиту счета 62 в корреспонденции с дебетом счетов 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета" и др. (п. 48 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50).
Учет реализации и определение финансовых результатов производятся по учетной цене обмена, сформированной в соответствии с порядком, установленным постановлением № 405 (п. 4 Инструкции № 78/49*).
__________________________
* Инструкция о порядке отражения в бухгалтерском учете и налогообложении товарообменных операций, утвержденная постановлением Минфина и МНС Республики Беларусь от 03.05.2008 № 78/49 (далее – Инструкция № 78/49).
Поступление товаров взамен отгруженных товаров отражают в бухгалтерском учете по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". При этом оприходование поступивших товаров производят исходя из стоимости отгруженных товаров (п. 3 Инструкции № 78/49).
Взаимный зачет задолженности отражают проводкой: Д-т 60 – К-т 62 (п. 6 Инструкции № 78/49).
Таким образом, белорусская организация на дату подписания изменений условий расчетов по договору поставки корректирует в сторону уменьшения выручку от реализации отгруженных товаров исходя из покупной стоимости обмениваемых товаров.
НДС, уплаченный при ввозе товаров, учитывают в порядке, предусмотренном законодательством (п. 10 Инструкции № 78/49).
Суммы курсовых разниц, возникающих в организациях, отражают по дебету (кредиту) счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов и кредиту (дебету) счета 91 "Прочие доходы и расходы" (п. 7 Национального стандарта**) |*|.
* Информация об изменениях в отражении курсовых разниц с 1 января 2015 г. доступна для подписчиков электронного "ГБ"
__________________________
** Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности "Влияние изменений курсов иностранных валют", утвержденный постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69 (далее – Национальный стандарт).
Справочно: с 2014 г. под курсовыми разницами понимают разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков, аккредитивов и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива) в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату, которой является последний календарный день месяца (п. 2 Национального стандарта).
Налоговое администрирование при экспорте, импорте товаров
При совершении товарообменных операций с нерезидентами Республики Беларусь применяют ставки НДС, установленные ст. 102 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК). При реализации товаров на экспорт применяют ставку НДС в размере 0 %, однако ее использование является правом, а не обязанностью резидента Республики Беларусь.
Подтверждением вывоза товаров за пределы Республики Беларусь с целью их постоянного размещения (кроме вывоза товаров в государства – члены Таможенного союза) является наличие у плательщика:
– контракта, заключенного плательщиком с иностранными организацией или физическим лицом, на основании которого реализуются товары;
– подтверждения о вывозе товаров за пределы территории Республики Беларусь.
Справочно: подтверждение о вывозе товаров за пределы территории Республики Беларусь выдается таможенными органами Республики Беларусь в виде копии заверенной личной номерной печатью должностного лица таможенного органа декларации на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой с отметкой таможенного органа "Товар вывезен" и указанием даты выдачи подтверждения или в виде заверенного личной номерной печатью должностного лица таможенного органа специального реестра вывезенных товаров с отметкой таможенного органа Республики Беларусь "Товар вывезен" и указанием даты выдачи подтверждения.
Подтверждение о вывозе товаров за пределы территории Республики Беларусь представляет в налоговый орган плательщик, не осуществляющий декларирование таможенным органам товаров в виде электронного документа.
Плательщики, осуществляющие декларирование таможенным органам товаров в виде электронного документа, представляют в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией (расчетом) по НДС информацию о подтверждении вывоза товаров за пределы территории Республики Беларусь в виде реестра номеров электронных таможенных деклараций на товары, выпущенные в соответствии с таможенной процедурой экспорта, с указанием даты разрешения на убытие товара за пределы территории Республики Беларусь.
Справочно: форма и порядок заполнения реестра номеров электронных таможенных деклараций на товары, являющегося приложением к налоговой декларации (расчету) по НДС, утверждены постановлением МНС Республики Беларусь от 24.12.2004 № 42.
Отметим, что документальное подтверждение вывоза товаров за пределы Республики Беларусь производят в течение 180 дней с даты оформления декларации на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой (п. 2 ст. 102 НК).
Таким образом, при получении в течение 180 дней с момента отгрузки товаров нерезиденту документов, указанных в ст. 102 НК, организация вправе применить нулевую ставку НДС.
При ввозе товаров из-за пределов Таможенного союза взимание НДС производят таможенные органы (п. 1 ст. 95 НК). Суммы НДС, уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь, признают налоговыми вычетами.
Суммой НДС, уплаченной при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь, признают сумму НДС, уплаченную в бюджет при выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой. Эта сумма подлежит вычету после ее отражения в бухгалтерском учете и книге покупок в случае, если ее ведение осуществляет организация (пп. 2, 3, 6 ст. 107 НК).
При ввозе товаров из-за пределов Таможенного союза налоговые вычеты производят на основании деклараций на товары, выпущенных в соответствии с заявленной таможенной процедурой, и документов (их копий), подтверждающих факт уплаты НДС при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь (п. 5 ст. 107 НК).
Рассмотрим пример из практики.
Пример. Товарообменная операция с резидентом Украины
Белорусская организация согласно заключенному внешнеторговому договору поставки отгрузила 200 ед. товара на сумму 30 000 евро организации – резиденту Украины. Покупная стоимость отгруженных товаров – 400 000 000 руб. Организация применила при вывозе товара нулевую ставку НДС. В связи с ухудшением финансового положения резидента Украины в месяце отгрузки товаров стороны заключили соглашение об изменении договора поставки, которым предусмотрено, что в счет погашения обязательств по оплате 200 ед. отгруженного товара нерезидент производит встречную поставку продукции. Согласно договору товары признаются равноценными.
Товары от резидента Украины поступили в месяце изменения условий договора поставки. Организация исчислила и уплатила НДС по ввезенным товарам по ставке 20 % исходя из стоимости, указанной в товаросопроводительных документах. Курс евро, установленный Нацбанком, составляет на дату отгрузки товаров – 16 700 руб., на дату поступления товаров – 16 600 руб.
В бухгалтерском учете данные операции отражают следующим образом (см. таблицу):
Примечание. Уплата таможенных пошлин и сборов не рассматривается.
