** Ответы эксперта на вопросы читателей по теме «Налог на доходы иностранных организаций в 2019 году»
Ситуация 1
Дата возникновения обязательств по уплате налога на доходы по процентам определяется один раз на весь календарный год
Белорусская организация (заемщик) заключила в 2019 г. 2 договора займа с разными иностранными организациями, не осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, и начисляет (выплачивает) им доходы в виде процентов.
Может ли белорусская организация по указанным доходам выбрать разные даты возникновения обязательств по уплате налога: в отношении одной организации начислять налог на дату начисления в бухгалтерском учете процентов, а в отношении другой – на дату их выплаты?
Организация вправе выбрать лишь одну дату возникновения обязательств по уплате налога. Такая дата определяется один раз на весь календарный год и относится ко всем нерезидентам, с которыми организация заключила или впоследствии заключит договоры.
Обоснуем наш ответ.
Объектом обложения налогом на доходы признаются доходы от долговых обязательств любого вида независимо от способа их оформления, в т.ч. доходы по кредитам, займам (подп. 1.2.1 п. 1 ст. 189 НК [1]) |*|.
* Практику налогообложения иностранных организаций в 2019 г.
Ставка налога на доходы по данному виду дохода составляет 10 % (подп. 1.5 п. 1 ст. 192 НК).
Налог на доходы должна исчислять, удерживать и перечислять в бюджет Республики Беларусь белорусская организация – заемщик, которая является налоговым агентом. Она также обязана представлять в белорусский налоговый орган декларацию по налогу на доходы иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (далее – декларация по налогу на доходы) (пп. 3 и 5 ст. 193 НК).
Дату возникновения обязательств по уплате налога на доходы определяют как приходящийся на налоговый период день начисления иностранной организации дохода (платежа) (п. 1 ст. 191 НК).
Организациям, применяющим общую систему налогообложения, предоставлено право выбора даты возникновения обязательств по уплате налога для данного вида дохода.
Так, днем начисления дохода (платежа) иностранной организации от долговых обязательств по кредитам, займам признается по выбору налогового агента одна из следующих дат (п. 3 ст. 191 НК):
– дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) обязательств перед иностранной организацией по выплате такого дохода;
– дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) факта выплаты налоговым агентом дохода иностранной организации (факта осуществления платежа, передачи имущества, имущественных прав, проведения зачета встречных однородных требований в зависимости от установленной сторонами договора формы расчета).
Налоговый агент выбирает дату возникновения обязательств по уплате налога 1 раз на весь календарный год. Эта дата относится ко всем нерезидентам, с которыми у него заключены договоры.
Принятое налоговым агентом решение о выборе дня начисления доходов иностранной организации оформляется в письменной форме и изменению в течение текущего календарного года не подлежит (п. 3 ст. 191 НК).
Если заемщик для целей исчисления налога на доходы выбирает днем начисления дохода дату отражения в бухгалтерском учете факта выплаты процентов, то каждый раз при выплате процентов необходимо подавать декларацию с соответствующей отметкой. Декларация по налогу на доходы подается не позднее 20-го числа месяца, следующего за налоговым периодом.
Для заемщиков, которые применяют УСН и ведут учет в книге учета доходов и расходов, такой выбор даты отсутствует. День начисления дохода (платежа) иностранной организации они определяют на дату выплаты дохода иностранной организации (п. 4 ст. 191 НК).
Справочно: в 2019 г. налоговый период для налога на доходы – квартал (п. 1 ст. 193 НК) |*|.
Ситуация 2
Нерезидент получил доходы от продажи акций белорусской организации
По договору купли-продажи акций иностранная организация, которая является одним из учредителей белорусского ЗАО, продает свои акции этому ЗАО. Согласно протоколу общего собрания акции выкупаются этим ЗАО с целью их аннулирования. Договор в установленном порядке зарегистрирован в депозитарии (в июле 2019 г.), платежи осуществляются до 31.07.2019. Справка о постоянном местонахождении иностранного учредителя в Австрии была представлена в I квартале 2019 г. и тогда же передана в ИМНС.
Как трактуются доходы, полученные от продажи акций, по Соглашению с Австрией [2] (дивиденды или прочие доходы) и как они облагаются налогами?
Указанные доходы трактуются в Соглашении с Австрией как доходы от отчуждения имущества. Согласно национальному законодательству они облагаются налогом на доходы, а в соответствии с Соглашением с Австрией по ним можно получить освобождение от налога на доходы при соблюдении правил, установленных ст. 194 НК.
Обоснуем наш ответ.
Плательщиками налога на доходы являются иностранные организации, которые не осуществляют деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но извлекают доходы из ее источников (ст. 188 НК).
Доходы иностранной организации от отчуждения долей (паев, акций) в уставном фонде организаций, находящихся на территории Республики Беларусь, либо их части являются объектом обложения налогом на доходы (подп. 1.11.4 п. 1 ст. 189 НК).
Налоговая база налога при отчуждении учредителем, участником белорусской организации доли в уставном фонде (пая, акций) организации определяется как общая сумма доходов за вычетом документально подтвержденных затрат в сумме фактически произведенного (оплаченного) взноса (вклада) в уставный фонд такой организации или в сумме затрат на приобретение доли (пая, акций) (абз. 5 части третьей подп. 1.1.4 п. 1 ст. 190 НК).
Затраты иностранной организации учитываются при исчислении налога на доходы, если к дате начисления (выплаты) доходов в распоряжении налогового агента имеются представленные этой иностранной организацией документально подтвержденные данные о таких затратах (п. 2 ст. 190 НК).
Налог на доходы должен исчислять, удерживать и перечислять в бюджет Республики Беларусь налоговый агент. В нашем случае это белорусская организация, приобретающая акции. Она также обязана представить в белорусский налоговый орган декларацию по налогу на доходы (пп. 3 и 5 ст. 193 НК).
Декларацию надо представить не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, перечислить налог на доходы в бюджет – не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Дата возникновения обязательств по уплате налога на доходы определяется как приходящийся на налоговый период (квартал) день начисления иностранной организации дохода (платежа) (п. 1 ст. 193 НК) |*|.
Согласно правилам, указанным в п. 2 ст. 191 НК, при отчуждении акций нерезидентом юридическому лицу Республики Беларусь днем начисления дохода (платежа) иностранной организации признается наиболее ранняя из следующих дат:
– дата отражения в бухгалтерском учете белорусской организации (налогового агента) факта приобретения акций, принадлежащих иностранной организации как участнику организации;
– дата отражения в бухгалтерском учете факта выплаты налоговым агентом дохода иностранной организации.
Ставка налога на доходы по данному виду дохода составляет 12 % (подп. 1.4 п. 1 ст. 192 НК).
Национальным законодательством установлен приоритет международных договоров, действующих для Республики Беларусь (п. 2 ст. 5 НК).
Справочно:
порядок предоставления освобождения от уплаты налога на доходы предусмотрен в п. 1 ст. 194 НК и Инструкции № 2 [3].
По общему правилу к налогообложению доходов иностранной организации от отчуждения принадлежащих ей акций применяется статья международных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества «Прирост стоимости капитала (имущества)» или «Доходы от продажи имущества», но не применяется статья «Дивиденды».
Так, на основании п. 4 ст. 13 «Доходы от отчуждения имущества» Соглашения с Австрией доходы от отчуждения акций, долей либо их части в уставном фонде организации, находящейся на территории Республики Беларусь, облагаются налогом в том государстве, резидентом которого является лицо, отчуждающее имущество, т.е. в данном случае в Австрии. А в Республике Беларусь доходы австрийского резидента освобождаются от налога на доходы.
Чтобы реализовать это положение на практике, иностранная организация – владелец дохода должна представить подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том иностранном государстве, с которым имеется международный договор Республики Беларусь по вопросам налогообложения. Подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства (п. 1 ст. 194 НК).
Таким образом, в белорусский налоговый орган надо представить документ, подтверждающий, что иностранная организация имеет постоянное местонахождение в Австрии (является ее налоговым резидентом).
В рассматриваемой ситуации подтверждение о резидентстве австрийской организации подано в белорусский налоговый орган до установленного законодательством срока представления декларации по налогу на доходы, поэтому налоговый агент вправе не удерживать и не перечислять в бюджет налог на доходы.
Тем не менее белорусской организации необходимо представить в белорусский налоговый орган декларацию по налогу на доходы, в которой указать:
– доходы, освобождаемые от налогообложения;
– основания для применения льготы |*|.
* Порядок уплаты налогов при работе с нерезидентом по договору комиссии
