Ситуация
Выдали заем за счет полученного кредита, купили долю. А что с процентами по кредиту?
Организация – резидент Республики Беларусь получила кредит в белорусском банке на все цели, за исключением «в форме запрета на цели, связанные с созданием и движением внеоборотных активов».
Она направила кредитные средства на выдачу беспроцентного займа взаимозависимой организации – резиденту Республики Беларусь. В течение полугода заем был возвращен.
Позднее организация направила кредитные средства на покупку доли в уставном фонде белорусской организации у нерезидента. Деловая цель по покупке доли в уставном фонде – гарантия получения прибыли от предпринимательской деятельности и получение дивидендов.
1. Учитываются ли проценты по кредиту, использованному на выдачу беспроцентного займа, в затратах при расчете налога на прибыль?
2. Проценты по кредиту, использованному на приобретение доли, будут учитываться в составе затрат в качестве процентов по инвестиционной деятельности компании?
Бухгалтерский учет
Проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), включаются в состав расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Исключение – проценты по кредитам и займам, включаемые в первоначальную стоимость объектов основных средств, нематериальных активов и доходных вложений в материальные активы (начисленные до даты принятия их к бухгалтерскому учету) (п. 15 Инструкции № 102 [1]).
Таким образом, в изложенной ситуации проценты по полученному организацией кредиту будут отражаться по дебету счета 91 и включаться в состав расходов по финансовой деятельности.
Налоговый учет
Обратимся к порядку отражения процентов по полученным кредитам и займам в налоговом учете.
Проценты за пользование кредитами, займами, признаваемые в бухгалтерском учете расходами, принимаются в качестве затрат по производству и реализации, за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством, а также процентов по просроченным платежам по основному долгу по займам и кредитам (подп. 2.4 п. 2 ст. 170 НК [2]).
Проценты по просроченным платежам по основному долгу по займам и кредитам относятся к прочим нормируемым затратам, общий размер которых ограничивается 1 % от суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и доходов от сдачи имущества в аренду (подп. 2.9 п. 2 ст. 171 НК). Согласно нормам ст. 172 НК не учитываются при определении налогооблагаемой прибыли проценты по кредитам и займам, относящиеся к контролируемой задолженности перед учредителем организации или ее взаимозависимым лицом в случае превышения предельного размера таких расходов, установленного п. 3 данной статьи НК.
Каких-либо иных ограничений по отнесению сумм процентов по кредитам и займам в состав затрат, учитываемых при налогообложении, кроме упомянутых выше, в НК не содержится.
Вместе с тем следует учитывать, что по официальной позиции МНС, изложенной в Письме [3], расходы по уплате процентов за пользование займом (кредитом), цель получения которого непосредственно не связана с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав и в целом с предпринимательской деятельностью плательщика, не подлежат учету при налогообложении прибыли ни в составе затрат, ни в составе внереализационных расходов. По мнению МНС, при налогообложении прибыли могут учитываться только проценты по кредитам и займам, полученные на цели, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности.
Таким образом, с учетом изложенной в Письме позиции МНС проценты по кредиту, начисленные за тот период, в течение которого кредитные средства были использованы для предоставления беспроцентного займа другой организации, не будут учитываться при определении налогооблагаемой прибыли организации-займодавца, так как они не связаны с осуществляемой предпринимательской деятельностью.
После возврата займа денежные средства направляются на приобретение доли в уставном фонде другой белорусской организации. Таким образом, полученный кредит далее был фактически использован для осуществления вложений в уставный фонд другой организации.
Позиция МНС, заключающаяся в том, что приобретение доли в уставном фонде не связано с производственной деятельностью организации, а значит, соответствующие расходы в части процентов по кредитам и займам, использованным на такие цели, не могут быть включены в затраты, представляется достаточно спорной. Контроль над другой организацией зачастую может способствовать повышению эффективности работы и заметному улучшению финансовых показателей организации, являющейся ее учредителем (участником) (например, контроль над поставщиком сырья может положительным образом сказываться на ритмичности его поставок и ценах на него, контроль над покупателем производимой продукции – гарантировать ее реализацию в необходимых объемах, организация-учредитель может получать дивиденды от контролируемого предприятия и т.д.). Все это в итоге может привести и к увеличению налогооблагаемой прибыли организации-учредителя.
По мнению автора, проценты по кредитам и займам, использованным для приобретения доли в уставном фонде организации, должны учитываться при налогообложении прибыли на основании подп. 2.4 п. 2 ст. 170 НК. Однако с учетом имеющейся позиции МНС налоговые риски в рассматриваемой ситуации достаточно велики, поэтому налогоплательщикам можно рекомендовать обращаться в налоговые органы для получения индивидуальных разъяснений по данному вопросу.
