Ситуация
Организация начислила дивиденды
Общее собрание участников ООО в апреле 2020 г. приняло решение направить часть прибыли организации в размере 300 000 руб. на выплату дивидендов |*| участникам ООО пропорционально их доле в уставном фонде.
Участниками организации являются:
1) юридические лица:
– организация – резидент Эстонской Республики (далее – нерезидент) (доля в уставном фонде – 70 %);
– ЧУП – резидент Республики Беларусь (далее – ЧУП) (доля в уставном фонде – 25 %);
2) физическое лицо – резидент Республики Беларусь (доля в уставном фонде – 5 %).
Документы, подтверждающие статус фактического владельца дивидендов и постоянное местонахождение нерезидента, представлены 5 мая 2020 г. Распределение и выплата дивидендов в ООО производятся ежегодно. ООО применяет общую систему налогообложения.
ООО является учредителем организации – резидента Республики Беларусь, от которой в текущем календарном году получены дивиденды в размере 10 000 руб., которые ранее не учитывались при определении налоговой базы по дивидендам.
Сразу скажем, что при выплате дивидендов:
– юридическому лицу – резиденту Республики Беларусь нужно уплатить налог на прибыль;
– юридическому лицу – нерезиденту Республики Беларусь – налог на доходы;
– физическому лицу – резиденту Республики Беларусь – подоходный налог.
А теперь рассмотрим все подробнее.
Налог на прибыль
Организация, выплачивающая другой белорусской организации дивиденды и приравненные к ним доходы, признается налоговым агентом (п. 1 ст. 23, часть вторая п. 4 ст. 186 НК [1]). Она исчисляет, удерживает и уплачивает в бюджет налог на прибыль с дивидендов (подп. 3.1 п. 3 ст. 23, часть вторая п. 4 ст. 186 НК), а учредителю перечисляет дивиденды за вычетом налога на прибыль. Налог на прибыль исчисляется как произведение налоговой базы и ставки налога.
Ставки налога на прибыль с дивидендов
При выплате дивидендов и приравненных к ним доходов белорусской организации применяются следующие ставки налога на прибыль |*| с дивидендов:
– 0 % – если прибыль не распределялась между участниками – резидентами Республики Беларусь в течение 5 предшествующих календарных лет (п. 8 ст. 184 НК);
– 6 % – если прибыль не распределялась между участниками – резидентами Республики Беларусь в течение 3 предшествующих календарных лет (п. 7 ст. 184 НК);
– 12 % – если иное не определено Президентом Республики Беларусь (п. 6 ст. 184 НК).
Налоговая база налога на прибыль
Налоговая база по дивидендам определяется на дату принятия решения о распределении прибыли расчетным путем по следующей формуле (п. 6 ст. 182 НК):
Налоговая база = сумма дивидендов, начисленная участнику / общая сумма начисленных дивидендов × (общая сумма начисленных дивидендов – сумма дивидендов, полученная в текущем и (или) прошлом году, если она ранее не учитывалась при определении налоговой базы).
Если белорусская организация – налоговый агент дивиденды не получала от учрежденных ею организаций, то налоговая база рассчитывается исходя из начисленной организации суммы дивидендов:
Налоговая база = сумма дивидендов, начисленная участнику.
Налоговая декларация по налогу на прибыль
Перечисление в бюджет сумм налога на прибыль |*| по дивидендам производится налоговыми агентами не позднее 22-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором были начислены дивиденды (п. 4, подп. 9.2 п. 9 ст. 186 НК). Налоговая декларация по суммам налога на прибыль с дивидендов (часть III декларации) представляется в налоговые органы налоговыми агентами не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором были начислены дивиденды (часть вторая п. 6 ст. 186 НК). Показатели заполняются без нарастающего итога отдельно за каждый месяц, в котором были начислены дивиденды белорусским организациям (п. 48 Инструкции МНС № 2 [2]).
* Как зачесть налог на прибыль, когда от нерезидентов получены дивиденды
Декларация по налогу на прибыль подается в налоговые органы не позднее 20 мая 2020 г., налог на прибыль подлежит уплате в бюджет не позднее 22 мая 2020 г. независимо от выплаты дивидендов участникам ООО – юридическим лицам.
Налог на доходы
Дивиденды, получаемые иностранными организациями, не осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, от источников в Республике Беларусь (далее – иностранные организации), признаются объектом обложения налогом на доходы (подп. 1.4 п. 1, п. 3 ст. 189 НК). Исчисление и перечисление налога на доходы в бюджет осуществляют белорусские юридические лица, начисляющие и (или) выплачивающие дивиденды таким иностранным организациям (подп. 3.1 п. 1 ст. 189 НК). Данные юридические лица признаются налоговыми агентами (п. 3 ст. 193 НК).
Дата возникновения обязательств по уплате налога на доходы определяется как приходящийся на налоговый период день начисления иностранной организации дохода (п. 1 ст. 191 НК), а это наиболее ранняя из следующих дат:
– дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) обязательств перед иностранной организацией по выплате доходов в виде дивидендов (подп. 2.2 п. 2 ст. 191 НК);
– дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) факта выплаты налоговым агентом указанного дохода иностранной организации (подп. 2.3 п. 2 ст. 191 НК).
По доходам в виде дивидендов, начисляемым (выплачиваемым) иностранной организации, налог на доходы исчисляется как произведение налоговой базы и ставки налога (п. 2 ст. 193 НК).
Налоговая база налога на доходы
При определении налоговой базы необходимо учитывать, получала ли дивиденды белорусская организация, начисляющая дивиденды своим участникам.
Налоговая база налога на доходы по дивидендам определяется в порядке, аналогичном определению налоговой базы налога на прибыль по дивидендам, начисленным белорусским организациям (п. 6 ст. 182, подп. 1.2 п. 1 ст. 190 НК).
Ставка налога на доходы
В общем случае по доходам в виде дивидендов применяется ставка налога на доходы в размере 12 % (подп. 1.4 п. 1 ст. 192 НК).
Однако, если международным договором об избежании двойного налогообложения, заключенным между Республикой Беларусь и иностранным государством, резидентом которого является иностранная организация, получающая доход в виде дивидендов, предусмотрены более льготные положения, чем установленные НК, налоговый агент не удерживает и не перечисляет в бюджет налог на доходы или удерживает и перечисляет в бюджет налог на доходы по пониженным ставкам, установленным таким международным договором (часть вторая п. 2 ст. 5 НК).
Перечень международных договоров Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения приведен на официальном сайте МНС в разделе «Международное сотрудничество». Для применения норм международного договора иностранной организации самостоятельно или через налогового агента необходимо представить в налоговый орган Республики Беларусь подтверждение постоянного местонахождения в иностранном государстве (часть первая п. 1 ст. 194 НК, часть первая п. 2 Инструкции № 2 [3]).
Если к сроку подачи декларации по налогу на доходы подтверждение не будет представлено, то налог удерживается и перечисляется в бюджет в общеустановленном порядке (часть 11 п. 1 ст. 194 НК).
Между Республикой Беларусь и Эстонской Республикой заключено Соглашение [4], в котором определена ставка налога на доходы в размере 10 %, если получатель дивидендов является фактическим их владельцем (п. 2 ст. 10 Соглашения). В приведенной ситуации нерезидент представил документы, подтверждающие как статус фактического владельца дивидендов, так и постоянное местонахождение иностранной организации, поэтому применяется ставка налога на доходы в размере 10 % (части восьмая и девятая п. 1 ст. 194 НК).
Налоговая декларация по налогу на доходы
Налоговая декларация по налогу на доходы с дивидендов представляется в налоговые органы налоговыми агентами не позднее 20-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором были начислены дивиденды (п. 1, часть первая п. 5 ст. 193 НК). Сведения о документах (информации), подтверждающих статус иностранной организации в качестве фактического владельца дохода, отражаются в налоговой декларации в отдельной таблице разд. I «Расчет по налогу на доходы».
Налог на доходы перечисляется в бюджет не позднее 22-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором были начислены дивиденды (часть третья п. 5 ст. 193 НК).
Декларация налога на доходы подается в налоговые органы не позднее 20 июля 2020 г., налог на доходы подлежит уплате в бюджет не позднее 22 июля 2020 г. независимо от выплаты дивидендов участнику ООО – юридическому лицу.
Подоходный налог
С суммы дивидендов, начисленных физическому лицу, необходимо исчислить подоходный налог. Дата фактического получения дохода определяется как день принятия решения о распределении прибыли путем объявления и выплаты дивидендов (подп. 1.9 п. 1 ст. 213 НК). На эту дату исчисляется сумма подоходного налога, которая подлежит удержанию и перечислению в бюджет (п. 1 ст. 216 НК).
Ставки подоходного налога
В общем случае в отношении доходов, полученных в виде дивидендов, установлена налоговая ставка 13 % (п. 1 ст. 214 НК). Нормами НК предусмотрены и пониженные ставки 6 % и 0 %. Условия применения пониженных ставок подоходного налога такие же, как и для налога на прибыль (пп. 5, 6 ст. 214 НК).
Налоговая база подоходного налога
Если дивиденды выплачиваются физическим лицам, определение налоговой базы производится в таком же порядке, как для налога на прибыль (подп. 1.1 п. 1 ст. 197, п. 10 ст. 199, п. 6 ст. 182 НК). При этом к сумме рассчитанного дохода, подлежащего налогообложению, могут быть применены стандартные, социальный, имущественный, профессиональные вычеты (часть первая п. 3 ст. 199 НК, приложение 10 к Указу № 503 [5]).
Произведем расчет.
Сумма дивидендов |*|, которая причитается участникам ООО, составляет:
– нерезиденту – 210 000 руб. (300 000 × 70 / 100);
– ЧУП – 75 000 руб. (300 000 × 25 / 100);
– физическому лицу – 15 000 руб. (300 000 × 5 / 100).
Налоговая база налога на доходы с дивидендов составляет 203 000 руб. (210 000 / 300 000 × (300 000 – 10 000)), сумма налога на доходы, подлежащая удержанию с дивидендов, выплачиваемых иностранной организации, – 20 300 руб. (203 000 руб. × 10 %).
Налоговая база налога на прибыль составляет 72 500 руб. (75 000 / 300 000 × (300 000 – 10 000)), сумма налога на прибыль, подлежащая удержанию с дивидендов, выплачиваемых белорусской организации, – 8 700 руб. (72 500 руб. × 12 %).
Налоговая база подоходного налога составляет 14 500 руб. (15 000 / 300 000 × (300 000 – 10 000)), сумма подоходного налога, подлежащая удержанию с дивидендов, выплачиваемых физическому лицу, – 1 885 руб. (14 500 руб. × 13 %).
В бухгалтерском учете начисление дивидендов и налогов отражается следующим образом (см. таблицу):
