Какие доходы физлица-нерезидента являются объектом обложения подоходным налогом?
Для физических лиц, не признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь (это лица, которые фактически находились за пределами территории республики более 183 дней в календарном году), объектом обложения подоходным налогом признаются доходы, полученные ими от источников в Республике Беларусь (подп. 1.2 п. 1 ст. 196, п. 1 ст. 17 НК [1]).
К таким доходам относятся доходы, полученные в т.ч. от отчуждения:
– недвижимого имущества, находящегося на территории Республики Беларусь (подп. 1.5.1 п. 1 ст. 197 НК );
– иного имущества, находящегося на территории Республики Беларусь (подп. 1.5.5 п. 1 ст. 197 НК ).
Ставка налога – 13 % (п. 1 ст. 214 НК ).
В абз. 2 части первой п. 44 ст. 208 НК установлена льгота в отношении недвижимого имущества, которая распространяется в т.ч. на доходы, получаемые гражданами Республики Беларусь, не признаваемыми налоговыми резидентами Республики Беларусь.
Данная льгота предусматривает освобождение от подоходного налога доходов, полученных от возмездного отчуждения в течение 5 лет (в т.ч. путем продажи, мены, ренты):
– одного жилого дома с хозяйственными постройками (при их наличии), одной квартиры, одной дачи, одного садового домика с хозяйственными постройками (при их наличии), одного гаража, одного машино-места и др.;
– доли в праве собственности на указанное имущество |*|.
Справочно: вышеуказанная льгота не применяется к доходам, полученным физлицами от возмездного отчуждения имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.
Отчуждение недвижимого имущества
Рассмотрим порядок удержания подоходного налога в случаях, когда белорусская организация приобретает у физического лица – нерезидента недвижимость (например, дом, склад, офисное помещение, квартиру и т.д.).
Ситуация 1
Сделка с гражданином Республики Беларусь, который является налоговым резидентом России
Организация приобретает в 2020 г. у гражданина Республики Беларусь, который постоянно проживает на территории России и является налоговым резидентом этой страны, принадлежащий ему на праве собственности жилой одноквартирный дом, расположенный в Беларуси. У гражданина это первая продажа недвижимости за последние 5 лет.
В данном случае собственником жилого дома является гражданин Республики Беларусь. Следовательно, этот дом относится к имуществу, указанному в абз. 2 части первой п. 44 ст. 208 НК , и полученный таким гражданином доход не облагается подоходным налогом.
Ситуация 2
Сделка с гражданином Республики Беларусь, который является налоговым резидентом Чехии
Организация приобретает в 2020 г. у гражданина Республики Беларусь, который постоянно проживает на территории Чехии и является налоговым резидентом этой страны, принадлежащее ему на праве собственности складское помещение стационарного типа (склад), расположенное в г. Бресте.
Это недвижимое имущество не перечислено в абз. 2 части первой п. 44 ст. 208 НК , и на него льгота по освобождению от налогообложения не распространяется. Поэтому с дохода от продажи данного имущества следует удержать подоходный налог по ставке 13 %.
Налог исчисляет и удерживает белорусская организация, приобретающая это имущество, так как белорусские организации, от которых плательщик получил доходы, признаются налоговыми агентами, имеют права и несут обязанности, установленные ст. 23 и гл. 18 НК (п. 1 ст. 216 НК ). Налоговый агент обязан удержать исчисленную сумму подоходного налога непосредственно из доходов плательщика при их фактической выплате и перечислить в бюджет (пп. 4 и 6 ст. 216 НК ).
Белорусская организация обязана перечислить в бюджет суммы подоходного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату доходов или дня перечисления доходов на счета плательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках, а при выплате их из кассы – не позднее дня, следующего за днем фактической выплаты (абз. 2, 3, 4 п. 6 ст. 216 НК ) |*|.
* Определение даты фактического получения дохода для целей исчисления подоходного налога
Соглашением с Чехией [2] определено следующее:
– доходы, получаемые чешским резидентом от недвижимого имущества, находящегося в Беларуси, могут облагаться налогом в Беларуси (п. 1 ст. 13 Соглашения с Чехией);
– термин «недвижимое имущество» имеет то значение, которое он имеет по законодательству того договаривающегося государства, в котором находится рассматриваемое имущество (п. 2 ст. 6 Соглашения с Чехией ).
Поскольку в данном случае склад по законодательству Республики Беларусь относится к недвижимому имуществу, то доходы от его продажи облагаются в Беларуси в соответствии с нормами НК , так как Соглашение с Чехией льгот не содержит.
Ситуация 3
Сделка с гражданином и налоговым резидентом России
Организация приобретает в 2020 г. у гражданина России, который постоянно проживает на территории России и является налоговым резидентом этой страны, принадлежащий ему на праве собственности жилой одноквартирный дом, расположенный в Беларуси. У гражданина это первая продажа недвижимости за последние 5 лет.
Доход от продажи дома не подпадает под льготу, установленную в абз. 2 части первой п. 44 ст. 208 НК , так как его собственник – гражданин, не являющийся налоговым резидентом Республики Беларусь.
Из этого следует, что доход российского резидента от продажи жилого дома следует облагать подоходным налогом по ставке 13 %.
Налог исчисляет, удерживает и перечисляет в бюджет белорусская организация – налоговый агент. Это происходит в том же порядке, как указано в ситуации 2.
Рассмотрим нормы Соглашения с Россией [3].
Доходы, которые лицо с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве получает от продажи недвижимого имущества, как оно определено в ст. 6 Соглашения с Россией , расположенного в другом договаривающемся государстве, могут облагаться налогом в этом другом государстве (п. 1 ст. 12 Соглашения с Россией ).
Это означает, что доходы физлица – резидента России от продажи недвижимого имущества (в данном случае – жилого одноквартирного дома, расположенного в Беларуси) облагаются подоходным налогом в Беларуси. Ставка налога – 13 %, т.е. Соглашение с Россией преференций по подоходному налогу в данном случае не предоставляет.
Ситуация 4
Сделка с гражданином и налоговым резидентом Чехии
Организация приобретает в 2020 г. у гражданина Чехии, который постоянно проживает на территории Чехии и является налоговым резидентом этой страны, принадлежащее ему на праве собственности складское помещение стационарного типа (склад), расположенное в г. Бресте.
Доход от продажи этого недвижимого имущества не подпадает под льготу, установленную в абз. 2 части первой п. 44 ст. 208 НК , поскольку это недвижимое имущество не перечислено в абз. 2 части первой п. 44 ст. 208 НК и на него льгота по освобождению от налогообложения |*| не распространяется. Кроме того, собственник склада – гражданин, не являющийся налоговым резидентом Республики Беларусь.
Поэтому доход физлица – чешского резидента облагается в Республике Беларусь подоходным налогом по ставке 13 %. Порядок налогообложения такой же, как указано в ситуации 2, в т.ч. и в отношении применения Соглашения с Чехией .
Отчуждение движимого имущества
Рассмотрим порядок удержания подоходного налога в случаях, когда белорусская организация приобретает у физического лица – нерезидента движимое имущество (например, транспортные средства, картины, предметы интерьера, оборудование и т.д.).
Ситуация 5
Сделка с гражданами России
Организация приобрела в 2020 г. у граждан России принадлежащие им на праве собственности легковые автомобили. Допустимая общая масса этих автомобилей не превышает 3 500 кг, и число сидячих мест в них, помимо сиденья водителя, не превышает восьми.
Один гражданин России является налоговым резидентом Республики Беларусь, второй – налоговым резидентом России.
Доход от продажи легкового автомобиля рассматривается как доход от продажи иного имущества, и его следует облагать подоходным налогом по ставке 13 % в Беларуси.
На основании абз. 3 части первой п. 44 ст. 208 НК освобождаются от подоходного налога доходы, полученные плательщиками – налоговыми резидентами Республики Беларусь от возмездного отчуждения в течение календарного года одного автомобиля, технически допустимая общая масса которого не превышает 3 500 кг и число сидячих мест которого, помимо сиденья водителя, не превышает восьми, или другого механического транспортного средства.
В нашей ситуации только один гражданин России является налоговым резидентом Беларуси, к которому можно применить указанную льготу.
В отношении второго гражданина России эта льгота не применяется.
Рассмотрим, предусматривает ли какие-либо льготы Соглашение с Россией .
Доходы, получаемые лицом с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве (в России) от продажи транспортных средств, упомянутых в подп. «ж» п. 1 ст. 3 Соглашения с Россией и используемых в международных перевозках, а также имущества, связанного с эксплуатацией этих транспортных средств, подлежат налогообложению только в том договаривающемся государстве, в котором лицо, продающее такое имущество, имеет постоянное местопребывание (в данном случае – в России) (п. 3 ст. 12 Соглашения с Россией ).
В подп. «ж» п. 1 ст. 3 Соглашения с Россией упомянуты автотранспортные средства. Но в п. 3 ст. 12 Соглашения с Россией речь идет о таком транспорте, который используется в международных перевозках.
В связи с этим к рассматриваемому случаю, по мнению автора, не может быть применена данная норма и соответственно невозможно освобождение от обложения подоходным налогом дохода физлица – резидента России по такой продаже.
Ситуация 6
Сделка с гражданином и налоговым резидентом Чехии
Организация приобретает в 2020 г. у гражданина Чехии, который постоянно проживает на территории Чехии и является налоговым резидентом этой страны, принадлежащий ему на праве собственности легковой автомобиль.
Доходы чешского физлица от продажи автомобиля в Беларуси согласно нормам НК облагаются подоходным налогом по ставке 13 % |*|.
Доходы от отчуждения любого имущества, кроме перечисленного в пп. 1–4 ст. 13 Соглашения с Чехией , облагаются налогом только в том договаривающемся государстве, резидентом которого является лицо, отчуждающее имущество (п. 5 ст. 13 Соглашения с Чехией ). В пп. 1–4 ст. 13 Соглашения с Чехией вопросы налогообложения доходов от продажи автотранспортных средств не затрагиваются. Поэтому доходы физлица – резидента Чехии от продажи легкового автомобиля на основании нормы п. 5 ст. 13 Соглашения с Чехией освобождаются от налогообложения в Беларуси.
Для освобождения от уплаты подоходного налога гражданин, являющийся налоговым резидентом Чехии, представляет белорусской организации как налоговому агенту подтверждение того, что он является резидентом Чехии, выданное (заверенное) уполномоченным органом этого государства.
Порядок выполнения процедуры по освобождению от налогообложения доходов резидентов иностранных государств подоходным налогом установлен в п. 4 ст. 224 НК .
От редакции
В ситуациях 2–5 плательщик при определении размера налоговой базы по доходу, полученному от возмездного отчуждения имущества, вправе применить имущественный налоговый вычет, определенный подп. 1.2 п. 1 ст. 211 НК . В ситуации 6 вычет может производиться в том случае, когда налогообложение доходов происходит по ставке 13 % по НК .
Данный вычет предоставляется по выбору плательщика налога (часть 13 подп. 1.2 п. 1 ст. 211 НК ):
При этом вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением возмездно отчуждаемого имущества или его отчуждением, не может предоставляться одновременно с вычетом в размере 20 % суммы подлежащих налогообложению доходов, полученных от возмездного отчуждения имущества (часть 11 подп. 1.2 п. 1 ст. 211 НК ).
