Цель заключения договора доверительного управления имуществом (ДДУИ) – это получение дохода от более эффективного использования имеющихся активов. Денежные средства, полученные вверителем в счет прибыли (дохода) от управления доверительным управляющим имуществом вверителя, отражаются последним по дебету счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» и кредиту субсчета 76-6 «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» (часть 21 п. 59 Инструкции № 50 [1]).
Причитающиеся от доверительного управляющего суммы возмещения убытков, причиненных утратой или повреждением имущества, переданного в доверительное управление, а также упущенной выгоды отражаются вверителем по дебету субсчета 76-6 «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Полученные вверителем указанные суммы отражаются по дебету счетов 51, 52, 55 и кредиту субсчета 76-6 (часть 22 п. 59 Инструкции № 50).
Налогообложение сумм полученного дохода вверителем
НДС
Вверитель не является плательщиком НДС с оборотов по реализации объектов, возникающих у доверительного управляющего (ДУ) при доверительном управлении имуществом в интересах вверителя (ст. 112, подп. 1.1.8 п. 1 ст. 115 НК [2]).
Налог на прибыль
Объектом обложения налогом на прибыль у вверителя признается валовая прибыль. Она определяется как сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов, образующихся в связи с выполнением доверительным управляющим договора доверительного управления имуществом (п. 1, абз. 2 п. 2 ст. 167, п. 5 ст. 178 НК).
Затраты (расходы), связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом, включая исчисленный НДС, амортизацию основных средств и иного имущества, а также вознаграждение ДУ признаются затратами (расходами) вверителя (п. 1 ст. 170, п. 1 ст. 293 НК). В затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, включаются также суммы налога на недвижимость, кроме сумм налога на недвижимость, возмещаемых ссудополучателем ссудодателю, обязанность возмещения которых предусмотрена актами Президента Республики Беларусь (п. 1 ст. 170, ст. 234 НК).
Расчет налога на прибыль вверитель осуществляет на основании информации, представляемой ежемесячно ДУ о выручке, внереализационном доходе, затратах (расходах), образующихся в связи с выполнением им ДДУИ, вместе с копиями подтверждающих документов (договоров, первичных учетных документов и иных документов), заверенными ДУ.
Выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации (часть первая п. 7 ст. 168 НК). Датой отражения выручки от реализации товаров, передачи имущественных прав вверителем при их реализации ДУ признается дата отгрузки товаров, передачи имущественных прав ДУ покупателю (п. 11 ст. 168 НК).
ДУ, не проявивший при доверительном управлении имуществом должной заботливости об интересах вверителя, возмещает вверителю убытки, причиненные утратой или повреждением имущества, с учетом его естественного износа, в т.ч. упущенную выгоду (п. 1 ст. 905 ГК [3]).
В состав внереализационных доходов включаются поступления в счет возмещения вреда в натуре, убытков, в т.ч. упущенной выгоды. Такие доходы отражаются на дату их поступления независимо от способа возмещения вреда в натуре, убытков (включая оплату задолженности перед третьими лицами, зачет встречных однородных требований и иные способы) (подп. 3.6 п. 3 ст. 174 НК).
Таким образом, в результате исполнения ДДУИ у вверителя для целей обложения налогом на прибыль являются:
– выручка;
– внереализационные доходы |*|.
Бухгалтерский учет сумм дохода от управления имуществом
ДУ имеет право на вознаграждение, предусмотренное ДДУИ, а также на возмещение необходимых расходов, произведенных им при доверительном управлении имуществом, за счет доходов от использования этого имущества (ст. 906 ГК).
Как отмечалось выше, ДУ представляет вверителю отчет о доходах, полученных от использования активов, полученных по ДДУИ, и расходах, связанных с этой деятельностью. Доход вверителя в бухгалтерском учете отражается на дату совершения хозяйственной операции, тогда как для целей налогового учета – на дату поступления сумм дохода (прибыли). Если эти даты не совпадают, то у вверителя возникает налогооблагаемая временная разница. Для целей бухгалтерского учета эта временная разница приводит к образованию отложенного налогового обязательства (ОНО). Сумма ОНО определяется путем умножения налогооблагаемой временной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством и действующую на отчетную дату (пп. 8, 10 Инструкции № 113 [4]) с отражением по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 65 «Отложенные налоговые обязательства» в том отчетном периоде, в котором возникли временные разницы, на основании которых они начислены (пп. 19, 11 Инструкции № 113 ).
По мере поступления от ДУ сумм и уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц в бухгалтерском учете отражается уменьшение (погашение) ОНО по дебету счета 65 и кредиту счета 99 (п. 20 Инструкции № 102 [5], п. 50 Инструкции № 50).
В бухгалтерском учете указанные операции отражаются следующим образом (см. табл. 1):
Таблица 1
Пример
Получение дохода вверителем
Вверитель по ДДУИ на 2 года передал ДУ административное здание для последующей сдачи его в аренду. По условиям ДДУИ ДУ перечисляет доходы вверителю за вычетом своего вознаграждения, которое составляет 10 % от суммы дохода. По данным отчета ДУ, в феврале 2020 г. от аренды административного здания он получил такие результаты:
– доход от операций по сдаче в аренду – 60 000,00 руб.;
– исчисленный НДС по сдаче в аренду – 10 000,00 руб.;
– вознаграждение ДУ – 6 000,00 руб.;
– расходы по сдаче в аренду – 14 000,00 руб.
В марте 2020 г. на счет вверителя поступило 30 000,00 руб.
В бухгалтерском учете вверителя указанные операции отражены следующим образом (см. табл. 2):
Таблица 2
Прекращение договора доверительного управления имуществом
По истечении срока действия ДДУИ ДУ возвращает вверителю его активы. Рассмотрим налоговые последствия для вверителя и порядок отражения в учете возврата передаваемого имущества.
НДС
Получение возвращаемых активов из доверительного управления в связи с прекращением договора не влечет для вверителя последствий по исчислению НДС, так как не признается реализацией (ст. 31, абз. 3 подп. 2.19 п. 2 ст. 115 НК [2]) |*|.
Налог на прибыль
В состав внереализационных доходов не включается имущество, принадлежащее на праве собственности вверителю, возвращаемое ДУ при прекращении доверительного управления, а также доходы, полученные вверителем по ДДУИ, по которым налогообложение произведено вверителем в соответствии с НК (подп. 4.11 п. 4 ст. 174 НК).
Бухгалтерский учет
При возврате имущества ДУ вверителю в случае прекращения ДДУИ делаются обратные передаче записи (часть 20 п. 59 Инструкции № 50 [1]). Принятие к учету возвращаемого имущества осуществляется по стоимости, по которой это имущество учитывалось на отдельном балансе ДУ, на основании первичных учетных документов с пометкой «Д.У.».
В бухгалтерском учете указанные операции отражаются следующим образом (см. табл. 3):
Таблица 3
