Формирование себестоимости продукции (работ, услуг) вспомогательного производства
Вспомогательные производства – это подразделения организации, которые обеспечивают необходимые условия для функционирования основного производства, т.е. выполняют для него определенные работы или услуги. К вспомогательным производствам относятся ремонтные мастерские, автотранспортные цеха, электро-, водо-, тепло- и газоснабжение, тарное производство и т.д.
Затраты вспомогательных производств собираются на счете 23 «Вспомогательные производства» (часть первая п. 26 Инструкции № 50 [1]).
Сформированная себестоимость произведенной во вспомогательных подразделениях продукции, выполненных работ, услуг (далее – продукт), которые потреблены внутри организации, списывается на соответствующие счета затрат (20, 23, 25, 26 и др.). При реализации на сторону себестоимость продукта учитывается при определении финансового результата деятельности организации и относится на счет 90.
Сальдо по счету 23 на конец отчетного периода показывает стоимость незавершенного производства.
Вспомогательное производство выпускает однородную продукцию
Вспомогательные производства подразделяются на выпускающие:
– однородную продукцию (например, электроэнергию, теплоэнергию);
– разнородную продукцию (строительные, инструментальные цехи и т.д.).
Во вспомогательных производствах, которые выпускают однородную продукцию, для определения ее себестоимости все производственные расходы за отчетный период суммируются. В таких производствах, по сути, все затраты являются прямыми. Себестоимость единицы продукции исчисляется путем деления суммы всех расходов на количество единиц произведенной продукции (часть вторая п. 86 Методических рекомендаций № 273 [2]).
Пример 1
Формирование себестоимости теплоэнергии
Производственная организация имеет собственную котельную, которая предназначена для теплоснабжения производственных цехов. Списание стоимости теплоэнергии на нужды основных производственных цехов производится по фактическому потреблению на основании показаний счетчиков теплоэнергии. В июле 2020 г. котельная выработала 160 гКал теплоэнергии, которая была использована на производство продукции основного производства: цех № 1 – 100 гКал, цех № 2 – 60 гКал. Для учета общепроизводственных затрат цехов № 1 и № 2 основного производства открыты субсчета 25-1 и 25-2 соответственно.
В учете производственной организации сделаны следующие записи (см. табл. 1):
Таблица 1
Вспомогательное производство выпускает разнородную продукцию
Во вспомогательных производствах, вырабатывающих разнородную продукцию (инструментальный цех, ремонтно-механический цех и др.), учет затрат осуществляется в разрезе отдельных заказов, видов продукции, выполняемых работ по статьям расходов. В таких производствах затраты четко делятся на прямые и косвенные (п. 26 Инструкции № 50; пп. 2, 9 Инструкции № 102 [3] ).
Порядок и способ исчисления себестоимости продукта вспомогательных производств закрепляются в учетной политике производственной организации. В разных вспомогательных подразделениях могут применяться разные способы исчисления себестоимости продукции, поскольку у каждого из них могут быть свои особенности (п. 86 Методических рекомендаций № 273). Выбранный способ учета косвенных затрат вспомогательных производств и метод их распределения между конкретными видами выпускаемого продукта закрепляют в учетной политике (пп. 26, 27 Инструкции № 50).
Так, распределять косвенные затраты можно пропорционально стоимости:
– прямых затрат на оплату труда;
– прямых материальных затрат;
– всех прямых затрат;
– любого другого показателя по решению организации.
Прямые затраты, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг во вспомогательных производствах, отражаются записями:
Д-т 23 – К-т 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.
Косвенные затраты – это затраты, связанные с обслуживанием и управлением вспомогательными производствами:
– аренда помещения и оборудования;
– амортизация основных средств и нематериальных активов, непосредственно используемых вспомогательными производствами;
– заработная плата администрации вспомогательного производства;
– отчисления в ФСЗН и Белгосстрах от заработной платы работников администрации.
Учитываются такие затраты на счете 25 «Общепроизводственные затраты» или на счете 23 (пп. 26, 27 Инструкции № 50).
Вспомогательные производства оказывают взаимные услуги
Особенностью вспомогательных производств является оказание ими взаимных услуг друг другу. Например, электроэнергия, выработанная подстанцией, используется ремонтным цехом, а последний в свою очередь ежемесячно выполняет ремонтные работы на подстанции. В такой ситуации для определения себестоимости ремонтных услуг надо знать себестоимость электроэнергии и, наоборот, для определения себестоимости электроэнергии – себестоимость услуг ремонтного цеха. Такие длительные, а порой и постоянные, взаимоотношения вспомогательных производств определили особенности в расчете себестоимости выполняемых работ и оказываемых услуг.
На практике услуги, которые оказаны вспомогательными производствами друг другу, оценивают условно, например, по плановой себестоимости или по фактической себестоимости предыдущего месяца.
В таких случаях фактическая себестоимость работ и услуг вспомогательных цехов складывается из суммы фактически произведенных затрат и плановой себестоимости услуг, оказанных иными вспомогательными производствами на взаимной основе.
Особенности определения себестоимости продукта вспомогательных производств при наличии взаимных услуг нужно прописать в учетной политике, так как в законодательстве этот порядок не изложен.
Пример 2
Формирование себестоимости вспомогательного производства при оказании взаимных услуг
Производственная организация имеет собственную подстанцию и ремонтный цех.
Затраты подстанции за отчетный месяц составили 25 654,90 руб. В течение месяца рабочие ремонтного цеха ремонтировали оборудование подстанции. Всего рабочими ремонтного цеха отработано 15 ч на выполнении ремонта оборудования подстанции.
За отчетный месяц затраты ремонтного цеха составили 9 547,32 руб. Потребление электроэнергии ремонтным цехом – 1 000 кВт•ч.
В соответствии с учетной политикой организации взаимные услуги оцениваются по фактической себестоимости предыдущего месяца.
Фактическая себестоимость электроэнергии за предыдущий месяц составляет 0,53 руб. за кВт•ч, услуг ремонтного цеха – 12,30 руб. за 1 ч.
Для учета затрат подстанции и ремонтного цеха открыты субсчета 23-1 и 23-2 соответственно.
В учете производственной организации выполняются следующие записи (см. табл. 2):
Таблица 2
В целом затраты подстанции за месяц составили 25 839,40 руб. (25 654,90 + 184,50). Из них плановая себестоимость потребленной ремонтным цехом электроэнергии составила 530,00 руб. Следовательно, оставшаяся сумма затрат в сумме 25 309,40 руб. (25 839,40 – 530) должна быть распределена между остальными потребителями электроэнергии в соответствии с потребленным ими ее количеством.
Предположим, что за месяц было потреблено цехами основного и вспомогательного производства:
– механический цех – 12 356 кВт•ч;
– сборочный цех – 16 890 кВт•ч;
– инструментальный цех – 19 506 кВт•ч;
Итого: 48 752 кВт•ч.
Стоимость 1 кВт•ч за месяц составила 0,52 руб. (25 309,40 / 48 752).
Таким образом, стоимость потребленной электроэнергии составила:
– для механического цеха – 6 425,12 руб. (0,52 × 12 356 кВт•ч);
– сборочного цеха – 8 782,80 руб. (0,52 × 16 890 кВт•ч);
– инструментального цеха – 10 101,48 руб. (25 309,40 – 6 425,12 – 8 782,80).
