Из письма в редакцию:
"Между заказчиком и генеральным подрядчиком заключен договор на укладку напольного покрытия в количестве 100 м2. Стоимость работ определена в сумме 120 млн. руб., в т.ч. НДС – 20 млн. руб. Для выполнения работ генеральный подрядчик привлек субподрядчика. При этом генподрядчик и субподрядчик выполняют работы в одинаковом объеме – по 50 м2 каждый.
По договору, заключенному между генеральным подрядчиком и заказчиком, стоимость (без учета НДС) единицы работы (1 м2) равна 1 млн. руб. (100 млн. руб. / 100 м2). То есть объем работ, выполненных собственными силами генподрядчика, составляет 60 млн. руб. (в т.ч. НДС – 10 млн. руб.).
Согласно договору, заключенному между генеральным подрядчиком и субподрядчиком, стоимость единицы работы (1 м2) равна 1,5 млн. руб. (без учета НДС). Следовательно, стоимость объема работ, выполняемого субподрядчиком, составляет 90 млн. руб. (50 м2 × 1,5 млн. руб. + 20 % НДС).
Получив от заказчика 60 млн. руб. (с НДС) для оплаты работ субподрядчика, генподрядчик фактически платит субподрядчику 90 млн. руб. (с НДС). Таким образом, генподрядчик уплачивает субподрядчику за счет своей прибыли 30 млн. руб. (в т.ч. НДС – 5 млн. руб.).
В бухгалтерском учете разница между договорной стоимостью работ, выполненных субподрядными организациями, определенной по договору, заключенному между генеральным подрядчиком и субподрядчиком, и договорной стоимостью этих же работ, определенной по договору, заключенному между генеральным подрядчиком и заказчиком, отражается на счете 90-7 "Прочие доходы по текущей деятельности" или 90-10 "Прочие расходы по текущей деятельности".
В бухгалтерском учете генерального подрядчика приведенные хозяйственные операции отражаются следующими записями:
Д-т 62 – К-т 90 – 60 млн. руб.
– отражена стоимость работ, выполненных собственными силами генподрядчика;
Д-т 90 – К-т 68 – 10 млн. руб.
– начислен НДС от стоимости работ, выполненных собственными силами генподрядчика;
Д-т 62 – К-т 60 – 60 млн. руб.
– отражена задолженность заказчика за работы, выполненные субподрядчиком, в размере договорной стоимости этих работ, определенной по договору между заказчиком и генподрядчиком;
Д-т 90-10 – К-т 60 – 30 млн. руб.
– отражена сумма превышения стоимости работ субподрядчика над договорной ценой этих работ, определенной по договору между генподрядчиком и заказчиком.
Налоговую базу НДС при реализации подрядчиками строительных работ, выполненных с участием субподрядчиков, подрядчик определяет как стоимость работ, выполненных собственными силами (п. 17 ст. 98 Налогового кодекса РБ; далее – НК).
При реализации подрядчиком строительных работ заказчику выделяются суммы НДС, исчисленные субподрядчиками, по работам, невключаемым у подрядчика в налоговую базу в соответствии с п. 17 ст. 98 НК, при указании субподрядчиком этих сумм налога подрядчику в первичных учетных документах (п. 7 ст. 105 НК).
Возникает вопрос: может ли генеральный подрядчик учесть при налогообложении своей валовой прибыли сумму, отраженную им по дебету счета 90-10, т.е. стоимость работ субподрядчика, превышающую стоимость этих же работ, которую оплачивает заказчик, и приходящуюся к ней сумму НДС?
Галина Сергеевна, бухгалтер"
Стоимость работ, выполненных субподрядной организацией и принятых к оплате генеральным подрядчиком, превышающая стоимость этих же работ, оплачиваемых заказчиком, не учитывается последним в составе затрат при налогообложении прибыли
Затраты, учитываемые при обложении прибыли, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров работ, услуг и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п. 1 ст. 130 НК).
Таким образом, чтобы включить понесенные организацией расходы в состав затрат, учитываемых при налогообложении, необходимо их использовать в процессе осуществляемых этой организацией реализации работ, услуг.
При выполнении строительных работ по договорам подряда для целей обложения налогом на прибыль выручку от реализации и затраты принимают по объемам работ, выполненных собственными силами (гл. 14 НК).
В бухгалтерском учете стоимость строительных работ, выполненных субподрядными организациями и принятых к оплате генеральным подрядчиком до их сдачи заказчику, генеральный подрядчик учитывает по договорной стоимости записью по дебету счета 20 "Основное производство", субсчет "Работы, выполненные субподрядными организациями", и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в составе незавершенного строительного производства и не включает в себестоимость строительных работ, выполненных генеральным подрядчиком.
После приемки заказчиком работ, выполненных субподрядными организациями, их стоимость списывается с кредита счета 20, субсчет "Работы, выполненные субподрядными организациями", в дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (п. 21 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов по договорам строительного подряда, утвержденной постановлением Минстройархитектуры РБ от 30.09.2011 № 44; далее – Инструкция № 44).
Разница между договорной стоимостью работ, выполненных субподрядными организациями, определенной по договору, заключенному между генеральным подрядчиком и субподрядчиком, и договорной стоимостью этих же работ, определенной по договору, заключенному между генеральным подрядчиком и заказчиком, отражается на счете 90-7 или 90-8 "Прочие расходы по текущей деятельности" (п. 22 Инструкции № 44).
Таким образом, стоимость строительных работ, выполненных субподрядной организацией и принятых к оплате генеральным подрядчиком, превышающая стоимость этих же работ, оплачиваемых заказчиком, не может быть учтена последним в составе затрат и внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении, так как стоимость этих работ не связана с объемом работ, выполненных собственными силами, и не включается для целей бухгалтерского учета в себестоимость строительных работ, выполненных генеральным подрядчиком.
Вышеуказанное относится и к суммам НДС, приходящимся на стоимость работ, выполненных субподрядной организацией, превышающую стоимость этих же работ, оплачиваемую заказчиком.
Искренне Ваша, Ольга Павловна
