В результате овердрафтного кредитования по счету кредитополучателя возникает дебетовое сальдо
Открывая счет в банке или в небанковской кредитно-финансовой организации (далее – банк), субъект хозяйствования заключает договор текущего (расчетного) банковского счета.
По этому договору одна сторона (банк) обязуется открыть другой стороне (владельцу счета) текущий (расчетный) банковский счет для хранения денежных средств владельца счета и (или) зачисления на этот счет денежных средств, поступающих в пользу владельца счета, а также выполнять поручения владельца счета о перечислении и выдаче соответствующих денежных средств со счета.
В свою очередь владелец счета предоставляет банку право использовать временно свободные денежные средства, находящиеся на счете, с уплатой процентов, определенных законодательством или договором, и уплачивает банку вознаграждение (плату) за оказываемые ему услуги (ст. 197 Банковского кодекса РБ; далее – БК).
При этом платежное поручение плательщика банк-отправитель принимает к исполнению только при наличии денежных средств на счете плательщика, если договором между ними не предусмотрена возможность кредитования банком-отправителем счета плательщика (овердрафт) либо предоставления ему кредита в иной форме (ст. 242 БК).
Овердрафтное кредитование – это предоставление кредита на сумму, превышающую остаток денежных средств на текущем (расчетном) или корреспондентском счете кредитополучателя, в безналичном порядке либо путем перечисления банком денежных средств в оплату расчетных документов, представленных кредитополучателем, либо путем использования денежных средств в соответствии с указаниями кредитополучателя посредством использования платежных инструментов (чека, дебетовой банковской платежной карточки, других инструментов) или путем выдачи кредитополучателю наличных денежных средств (п. 2 Инструкции о порядке предоставления (размещения) банками денежных средств в форме кредита и их возврата, утвержденной постановлением Правления Нацбанка РБ от 30.12.2003 № 226; далее – Инструкция № 226).
Рассмотрим, какие обязательства банка возникают при осуществлении "обычного" и овердрафтного кредитования.
Обязательство банка по предоставлению кредита возникает с момента заключения кредитного договора либо с момента наступления обстоятельства, определенного кредитным договором, если он заключен с отлагательным условием.
При кредитовании путем открытия кредитной линии обязательство банка по предоставлению кредита возникает в сумме, не превышающей предельного размера единовременной задолженности кредитополучателя. Если кредитным договором для кредитной линии установлен только максимальный размер (лимит) кредита, то обязательство банка по предоставлению кредита возникает в сумме, не превышающей максимального размера (лимита) общей суммы предоставляемого кредита.
Овердрафтное кредитование осуществляется с установлением лимита овердрафта и срока погашения кредита. Обязательство банка по предоставлению кредита отражают в бухгалтерском учете в сумме, не превышающей лимита овердрафта (пп. 12, 13 Инструкции № 226).
В результате овердрафтного кредитования в течение банковского дня по текущему (расчетному) счету или корреспондентскому счету кредитополучателя появляется дебетовое сальдо.
При таком кредитовании может заключаться смешанный договор, содержащий условия договора банковского счета и кредитного договора.
Бухгалтерский учет овердрафтного кредитования аналогичен учету кредита
Овердрафт закрывается банком ежедневно с отражением в бухгалтерском учете факта предоставления кредита.
В бухгалтерском учете операции по овердрафтному кредитованию отражают следующим образом:
Д-т 51 – К-т 66
– получение организацией кредита, предоставленного при овердрафтном кредитовании;
Д-т 66 – К-т 51
– списание средств с расчетного счета в погашение задолженности, возникшей при овердрафтном кредитовании.
Отметим, что получение указанного кредита не является доходом организации, а его погашение не признается для организации расходом (пп. 3, 4 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102; далее – Инструкция № 102).
Проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами (за исключением процентов по кредитам, которые относят на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), ежемесячно включают в состав расходов по финансовой деятельности и отражают проводкой (п. 15 Инструкции № 102):
Д-т 91 (субсчет 91-4) – К-т 66.
Поскольку овердрафтное кредитование представляет собой одну из форм предоставления кредита, то проценты, подлежащие уплате за пользование кредитом, полученным при овердрафтном кредитовании, организации отражают в бухгалтерском учете в общеустановленном порядке. При перечислении денежных средств с расчетного счета в уплату процентов составляют запись:
Д-т 66 – К-т 51.
Комментарий эксперта
При отражении в бухгалтерском учете овердрафтного кредитования целесообразно использовать счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", а не счет 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". Объясняется это тем, что к краткосрочным кредитам относят кредиты со сроком полного погашения, первоначально установленным кредитным договором, до 1 года включительно, а также кредиты, предоставленные по возобновляемым кредитным линиям и при овердрафтном кредитовании, за исключением кредитов с первоначально установленным в кредитном договоре сроком погашения хотя бы одной части кредита свыше 1 года (п. 5 Инструкции № 226).
Для целей налогового учета проценты за пользование кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), признаваемые в бухгалтерском учете расходами, принимают в качестве затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) (подп. 2.8 п. 2 ст. 130 Налогового кодекса РБ; далее – НК).
Вместе с тем при налогообложении прибыли не учитывают проценты по просроченным займам и кредитам (подп. 1.20 п. 1 ст. 131 НК).
Ситуация. Бухгалтерский учет процентов и задолженности при овердрафтном кредитовании
Договором текущего (расчетного) счета, заключенным между организацией и банком, предусмотрена возможность овердрафта по данному счету. Лимит овердрафта установлен в размере 50 000 000 руб., срок пользования кредитом (каждым траншем) – до 30 календарных дней.
Организация в течение дня перечислила со своего расчетного счета арендную плату за офисное помещение в сумме 33 750 000 руб. и перечислила отпускные сотруднику в сумме 7 476 000 руб. Поступления денежных средств на расчетный счет организации в течение дня отсутствовали.
В текущем месяце при зачислении на расчетный счет организации денежных средств от покупателей в погашение дебиторской задолженности за отгруженные им товары в сумме 45 000 000 руб. банк произвел списание денежных средств в погашение кредита, предоставленного при овердрафтном кредитовании. Проценты за пользование указанными суммами кредита в соответствии с условиями договора списаны банком в текущем месяце в сумме 673 500 руб.
В бухгалтерском учете эти операции необходимо отразить следующим образом (см. таблицу):
