Установлен новый метод налогового контроля
Общая часть Налогового кодекса РБ (далее – НК) дополнена новой ст. 783 "Наблюдение хронометражным методом". Она закрепила совершенно новое явление в налоговом контроле – наблюдение хронометражным методом (далее – наблюдение).
Наблюдение – это не отдельное контрольное мероприятие, а метод проверки (наряду, например, с осмотром помещений, изучением документов, экспертизой и т.п.), имеющий целью установление фактической выручки (дохода) плательщика за период, в течение которого проводится наблюдение. Применить его можно только в рамках выездной проверки, назначенной с соблюдением всех правил, определенных Указом Президента РБ от 16.10.2009 № 510 "О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь" (далее – Указ № 510).
Недопустимо применение наблюдения в ходе мониторинга.
Важно! Мониторинг хоть и заключается в наблюдении, анализе, оценке, установлении причинно-следственных связей (п. 2 Положения о порядке проведения мониторинга, утвержденного Указом № 510), но при его проведении контролирующие и надзорные органы и их должностные лица не вправе использовать полномочия, предоставленные им для проведения проверок. В ходе мониторинга должностные лица указанных органов вправе входить лишь на такие территории и объекты, которые являются общедоступными (торговый зал магазина в период его работы и т.п.), а на иные территории и объекты (складские, служебные помещения и т.п.) – только с согласия субъекта.
На первых порах наблюдение может затронуть лишь тех субъектов хозяйствования, которые осуществляют следующие виды деятельности:
– общественное питание;
– бытовое обслуживание населения;
– оказание медицинских услуг.
Однако не исключено, что в дальнейшем перечень видов деятельности будет расширен.
Наблюдение будет осуществляться непосредственно в обслуживающих объектах, под которыми понимают торговые объекты общественного питания, иные объекты, в которых оказываются бытовые услуги населению, медицинские услуги или осуществляется прием заказов на оказание этих услуг. Причем охвачены должны быть одновременно все такие объекты, имеющиеся у плательщика, так как в силу специфики метода (о чем будет рассказано ниже) исключение из наблюдения хотя бы одного объекта не даст объективной картины выручки и не позволит сопоставить выручку за различные отчетные периоды.
Методика нового метода контроля
Разъясним порядок наблюдения хронометражным методом поэтапно.
На первом этапе проверяющие (в частности, на основании показаний о работе кассового оборудования) фиксируют по окончании каждого дня наблюдения установленную фактическую выручку (доход) плательщика в хронометражно-наблюдательной карте (далее – ХНК), форма которой будет установлена МНС. По завершении наблюдения (но еще в ходе проверки) ХНК подписывают проверяющий (руководитель проверки) и плательщик или его представитель. Плательщик или его представитель вправе получить копию ХНК.
На втором этапе (по завершении наблюдения) проверяющие рассчитывают:
– среднедневную выручку (доход) плательщика за период наблюдения (далее – расчетная среднедневная выручка) – на основании данных ХНК;
– среднедневную задекларированную выручку (доход) плательщика (далее – задекларированная среднедневная выручка) – на основании сведений, указанных плательщиком в налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль или по налогу при упрощенной системе налогообложения (УСН), представленной за отчетный период, предшествующий дню начала проверки (по сути, это день предъявления предписания на проверку).
При этом для расчета задекларированной среднедневной выручки учитываются дни функционирования обслуживающих объектов, в которых осуществлялось наблюдение, за отчетный период, за который такая декларация составлена, устанавливаемые на основании документально подтвержденных данных (табель учета рабочего времени, книга кассира-операциониста и др.). Свидетельские показания и иные документально не подтвержденные данные во внимание приняты быть не могут (очевидно, что плательщик заинтересован в том, чтобы в расчет при определении задекларированной среднедневной выручки было принято как можно меньшее число дней, а налоговый орган – в обратном).
Важно! Если функционирование обслуживающих объектов носит исключительно сезонный характер (летние кафе и т.п.), расчетную выручку сравнивают с задекларированной выручкой, определенной исходя из сведений, указанных плательщиком в налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль (налогу при УСН), представленной за аналогичный отчетный период прошлого календарного года.
Затем расчетная среднедневная выручка и задекларированная среднедневная выручка приводятся к сопоставимым ценам с применением индекса дефлятора валового внутреннего продукта, устанавливаемого Белстатом и действующего на дату начала проверки. После этого расчетную среднедневную выручку сравнивают с задекларированной среднедневной выручкой. Если превышение первой над второй составит 30 % и более, налоговый орган произведет корректировку налоговой базы по налогу на прибыль (налогу при УСН) и пересчет налогов, сборов (пошлин) за предшествующий отчетный период (в случае сезонного характера функционирования обслуживающего объекта – за аналогичный отчетный период прошлого календарного года).
Отметим, что ХНК является неотъемлемой частью акта (справки) проверки.
В НК закреплен целый ряд гарантий для плательщиков, в отношении которых применяется наблюдение. Их важно учитывать.
Во-первых, наблюдение не допускается при проведении внеплановой тематической оперативной проверки, а также в отношении плательщиков, со дня государственной регистрации которых не прошло 2 лет (исключение составляют организации, созданные в порядке реорганизации).
Важно! Указ № 510 значительно ограничил возможности назначения проверок в течение указанного 2-летнего периода (пп. 4 и 5), но исключения все же возможны.
Во-вторых, наблюдение в каждом из обслуживающих объектов может длиться минимум 10 последовательных дней его функционирования и должно осуществляться на протяжении всего времени функционирования такого объекта в течение дня. Это позволит исключить ситуацию, когда на результаты наблюдения повлияют ситуативные факторы (резкое повышение спроса в отдельные дни, например накануне или во время праздников, и т.п.).
В-третьих, корректировка налоговой базы и пересчет налогов, сборов (пошлин) по итогам наблюдения не допускаются, если в отчетном периоде, предшествующем началу проверки (в случае сезонного характера функционирования обслуживающего объекта – в аналогичном отчетном периоде прошлого календарного года), или позднее имели место обстоятельства производственного, организационного или экономического характера (в частности, увеличение числа рабочих мест, изменение технологии, модернизация материально-технической базы), которые могли оказать существенное влияние на размер выручки (дохода) плательщика. Приведенный перечень таких обстоятельств не является исчерпывающим. То есть плательщик вправе ссылаться проверяющим (в случае обжалования решения по акту проверки – вышестоящему налоговому органу или суду) и на иные обстоятельства (например, расширение площади обслуживающего объекта, увеличение спектра оказываемых медицинских услуг, повышение спроса в результате появления в районе функционирования новых жилых домов или станции метро и др.).
Из определения внешнеторговой деятельности исключено приобретение товаров
Несмотря на отсутствие широкой практики применения норм ст. 301 НК, касающейся корректировки примененных плательщиками цен на товары и доначисления по результатам такой корректировки налога на прибыль, в данную статью уже не первый год вносят поправки. На сей раз изменения, благоприятные для плательщиков: из определения внешнеторговой деятельности исключено приобретение товаров. Это означает, что налоговые органы с 1 января 2014 г. не вправе корректировать примененные плательщиками цены на приобретенные товары как недостаточно рыночные.
Таким образом, с 2014 г. налоговые органы могут в ходе выездной поверки поставить под сомнение величину налоговой базы по налогу на прибыль, отраженную в налоговой декларации (расчете) по этому налогу исходя из цены на товар, примененной сторонами сделки, и скорректировать цену, а значит и налоговую базу (конечно, в сторону увеличения), до величины, определенной налоговым органом с учетом установленных им рыночных цен, лишь по следующим операциям:
– реализация недвижимого имущества при условии, если цена сделки отклоняется в сторону понижения более чем на 20 % от рыночной цены на объекты недвижимости на дату реализации недвижимого имущества;
– продажа товара иностранному юридическому или физическому лицу (в т.ч. на основе договоров комиссии, поручения или иных аналогичных гражданско-правовых договоров), если цена сделки (нескольких сделок с одним лицом) превышает в течение одного календарного года 60 млрд. бел. руб. на дату реализации товара и при этом цена сделки отклоняется более чем на 20 % от рыночной цены на товары на дату реализации.
Важно! Налоговый орган не вправе корректировать цены на работы и услуги, также налоговую базу по НДС и акцизам.
С 2014 г. в НК четко прописано право таможенных органов применять расчетный метод при отсутствии у плательщика необходимых документов
С нового года в ст. 81 НК определяется, что не только налоговые, но и таможенные органы могут воспользоваться закрепленным в п. 2 этой статьи правом исчисления причитающихся к уплате сумм налогов, сборов (пошлин):
– либо на основании сведений о движении денежных средств по счетам плательщика в банке и (или) сведений о плательщике, полученных от других государственных органов, юридических и физических лиц;
– либо расчетным методом на основании сведений о юридических лицах и индивидуальных предпринимателях, осуществляющих аналогичные виды деятельности.
Справочно: таможенные органы и ранее могли воспользоваться таким правом, но на основании постановления Совета Министров РБ от 24.03.2010 № 426 и ст. 83 НК, определяющей, что таможенные органы (в отношении взимания таможенных платежей) имеют такие же права, как и налоговые.
Основанием для применения таких методов исчисления налоговых платежей является отсутствие у проверяемого плательщика или непредставление им документов бухгалтерского, налогового учета и (или) других документов, связанных с налогообложением. Соответствующий порядок определен, в частности, в гл. 7 Положения о порядке определения размера причитающихся к уплате в бюджет сумм налогов, сборов (пошлин) на основании сведений о движении денежных средств по счетам проверяемого субъекта в банке и (или) сведений о проверяемом субъекте, полученных от других государственных органов, юридических и физических лиц, либо расчетным методом на основании сведений о юридических лицах и индивидуальных предпринимателях, осуществляющих аналогичные виды деятельности, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 24.03.2010 № 426.
Налоговые органы в целях признания государственной регистрации организации недействительной вправе провести внеплановую проверку
В ст. 69 НК конкретизировано, что в порядке, установленном НК (т.е., по сути, на внеплановой основе), налоговые органы могут проводить проверки в целях признания государственной регистрации юридических лиц недействительной.
В связи с этим напомним, что в силу п. 26 Положения о государственной регистрации субъектов хозяйствования, утвержденного Декретом Президента РБ от 16.01.2009 № 1, собственники имущества (учредители, участники) коммерческой, некоммерческой организации, руководитель (иное лицо, уполномоченное в соответствии с учредительными документами действовать от имени организации), индивидуальный предприниматель несут ответственность за достоверность сведений, указанных в документах, представленных для государственной регистрации, включая заявление о государственной регистрации. Если субъект хозяйствования будет уличен в том, что его государственная регистрация осуществлена на основании заведомо ложных сведений, представленных в регистрирующие органы, то его деятельность с самого начала будет признана незаконной, а государственная регистрация – недействительной по решению экономического суда со взысканием доходов (выручки за вычетом налогов (сборов), уплачиваемых с выручки, а также затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), учитываемых при налогообложении в соответствии с налоговым законодательством), полученных от такой деятельности в бюджет независимо от срока, прошедшего со дня такой регистрации, и за весь период осуществления деятельности. При этом сам субъект подлежит принудительной ликвидации.
Напомним, что для целей применения указанной нормы под заведомо ложными сведениями следует понимать несоответствующие действительности сведения, а также представленные подложные документы о фактах, имеющих существенное значение для принятия решения о государственной регистрации. К заведомо ложным сведениям не относятся описки в словах, пропуск слов, букв, цифр, ошибки в арифметических расчетах и другие подобные ошибки.
Важно! В случае признания недействительной государственной регистрации не самого юридического лица, а изменений и (или) дополнений, внесенных в его учредительные документы, взыскание полученных доходов и ликвидация юридического лица не осуществляются.
Правом предъявления соответствующих исков в суды наделены, в частности, органы Комитета госконтроля, прокуратуры, внутренних дел, государственной безопасности, налоговые органы.
