* Изменения, произошедшие в 2019 г. в порядке исчисления НДС
По возмещаемым работам (услугам) ссудодатель может исчислить НДС
С 1 января 2019 г. плательщики вправе применить ставку НДС 20 % по не признаваемым объектами налогообложения в соответствии с подп. 2.20.2 п. 2 ст. 115 НК [1] оборотам по передаче имущества в безвозмездное пользование (подп. 9.4 п. 9 ст. 122 НК).
К таким оборотам относятся подлежащие возмещению ссудодателю его расходы в виде стоимости:
– приобретенных им работ (услуг) по содержанию имущества;
– иных приобретенных им работ (услуг), связанных с имуществом, в т.ч. расходов по эксплуатации, ремонту имущества, затрат на коммунальные услуги.
Выбор указанного порядка налогообложения отражается в учетной политике организации-ссудодателя (решении индивидуального предпринимателя) и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит.
Исчислить НДС по ставке 20 % по возмещаемым расходам ссудодатели вправе также в отношении договоров безвозмездного пользования, по которым обязанность возмещения ссудодателю данных расходов не предусмотрена Указом № 150 [2].
В таком случае у ссудодателя подлежит вычету сумма НДС |*|, предъявленная при приобретении работ (услуг), возмещаемых ссудополучателем. Однако согласно требованиям п. 12 ст. 134 НК ссудодатель обязан обеспечить ее раздельный учет, а значит, принять к вычету в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации.
В этом случае ссудодатель создает ЭСЧФ со статусами «Продавец – Покупатель», в котором предъявляет ссудополучателю исчисленную сумму НДС.
Налоговая база по НДС при безвозмездном пользовании
Налоговая база при предоставлении ссудодателем имущества в безвозмездное пользование ссудополучателю определяется как подлежащие возмещению ссудодателю:
– суммы начисленной амортизации, земельного налога или арендной платы за земельный участок, налога на недвижимость (если обязанность их возмещения ссудодателю не предусмотрена актами Президента Республики Беларусь);
– стоимость расходов по содержанию имущества и (или) иных расходов, связанных с имуществом (в т.ч. расходов по эксплуатации, ремонту имущества, затрат на коммунальные услуги), за исключением стоимости приобретенных ссудодателем работ (услуг), связанных с имуществом, и расходов, указанных в вышеизложенном абзаце.
Пример 1
НДС, предъявляемый к возмещению ссудодателем
ООО «А» по договору безвозмездного пользования передало собственное помещение ООО «Б». Согласно договору ООО «Б» должно возмещать ООО «А» сумму амортизационных отчислений, налога на недвижимость, земельного налога, приходящуюся на данное помещение, а также стоимость уборки помещения, выполняемой собственными силами ссудодателя. Ссудодатель рассчитал, что сумма амортизационных отчислений и налогов за июнь 2019 г., приходящихся на переданное в безвозмездное пользование помещение, составила 1 000 руб., себестоимость уборки помещения – 300 руб.
Суммы НДС, исчисленные ссудодателем:
– из суммы амортизационных отчислений и налогов, – 200 руб. (1 000 × 20 / 100);
– из стоимости уборки, – 60 руб. (300 × 20 / 100).
Таким образом, ссудополучателю предъявляются к возмещению:
– сумма амортизационных отчислений и налогов – 1 200 руб., в т.ч. НДС – 200 руб.;
– стоимость уборки – 360 руб., в т.ч. НДС – 60 руб.
При налогообложении оборотов по ставке 20 % в налоговую базу ссудодателя включается подлежащая возмещению ссудополучателем стоимость:
– приобретенных ссудодателем работ (услуг) по содержанию имущества;
– иных приобретенных ссудодателем работ (услуг), связанных с имуществом, в т.ч. расходов по эксплуатации, ремонту имущества, затрат на коммунальные услуги (п. 12 ст. 120 НК).
Момент фактической реализации по договорам безвозмездного пользования
При передаче имущества в безвозмездное пользование днем передачи признается последний день каждого месяца, к которому относятся предъявляемые ссудополучателю к возмещению расходы по содержанию имущества и (или) иные расходы, связанные с имуществом (п. 11 ст. 120 НК) |*|.
* Об ошибках по НДС, допущенных при определении момента фактической реализации
Пример 2
Момент фактической реализации у ссудодателя
ООО «А» предъявило ООО «Б» к возмещению сумму амортизационных отчислений, земельного налога и налога на недвижимость за июнь 2019 г. в размере 1 200 руб., в т.ч. НДС – 200 руб.
Момент фактической реализации у ООО «А» – 30.06.2019.
В ситуации, когда ссудодатель принял решение об исчислении НДС по ставке 20 % из стоимости возмещаемых работ (услуг) ссудополучателем, момент фактической реализации необходимо определять, руководствуясь Разъяснением [3].
Датой совершения хозяйственной операции по возмещению стоимости работ (услуг), приобретенных при исполнении договоров безвозмездного пользования, является дата составления первичного учетного документа, подтверждающего подлежащую возмещению стоимость работ (услуг), в соответствии со ст. 10 Закона № 57-З [4].
Аналогичный порядок применяется при принятии решения плательщиком о применении им ставки НДС в размере 20 % согласно подп. 9.3 и 9.4 п. 9 ст. 122 НК (при возмещении соответствующих расходов в рамках исполнения договоров безвозмездного пользования), а соответственно исчислении и предъявлении сумм НДС в отношении вышеуказанных операций в общеустановленном порядке (подп. 3.3 п. 3 Разъяснения).
Пример 3
Момент фактической реализации, выставляемый в ЭСЧФ ссудополучателю
По коммунальной услуге за июнь 2019 г. ссудодатель получил от поставщика ЭСЧФ и первичный учетный документ 10.07.2019.
В ЭСЧФ поставщика указана дата совершения операции – 30.06.2019. Первичный учетный документ поставщика датирован 10.07.2019. Ссудодатель составил ссудополучателю первичный учетный документ на возмещение стоимости коммунальной услуги с датой 12.07.2019, в этот же день ссудополучатель подписал его. Согласно учетной политике ссудодателя по возмещаемой ссудополучателями стоимости приобретенных работ (услуг) применяется ставка НДС 20 %.
В стр. 3 ЭСЧФ, выставляемого ссудополучателю со статусами поставщика и получателя соответственно «Продавец» и «Покупатель», указывается дата совершения операции – момент фактической реализации, которым является дата составления первичного учетного документа (12.07.2019). Оборот по возмещению стоимости отражается ссудодателем в налоговой декларации по НДС за июнь 2019 г.
Отметим, что вопрос об определении дня оказания услуг, стоимость которых формирует возмещаемые расходы, не возникает, если возмещаемые расходы:
– не признаются объектом обложения НДС на основании подп. 2.12 п. 2 ст. 115 НК;
– не отражаются в налоговой декларации по НДС.
Вместе с тем в ЭСЧФ, созданном на данные расходы, необходимо указать дату совершения операции.
Такая обязанность следует из п. 53 Инструкции № 15 [5]. Данной нормой определено, что при передаче посредником потребителю объектов, подлежащих возмещению, посредник при выставлении ЭСЧФ потребителю в стр. 3 «Дата совершения операции» указывает дату совершения хозяйственной операции, которая соответствует дате передачи объектов либо последнему числу месяца, к которому относится стоимость передаваемых работ (услуг), если в ЭСЧФ, полученном и подписанном посредником до 20-го числа месяца, следующего за месяцем выполнения таких работ (оказания таких услуг), содержится указание на месяц, в котором выполнены данные работы (оказаны данные услуги), но не ранее даты совершения операции, указанной в ЭСЧФ, номер которого отражен в стр. 12 «Номер ЭСЧФ продавца».
Пример 4
Дата совершения операции, выставляемая в ЭСЧФ ссудополучателю
По коммунальной услуге за июнь 2019 г. ссудодатель получил от поставщика ЭСЧФ и первичный учетный документ 10.07.2019. В ЭСЧФ поставщика указана дата совершения операции 30.06.2019. Первичный учетный документ поставщика датирован 10.07.2019. Ссудодатель составил ссудополучателю первичный учетный документ на возмещение стоимости коммунальной услуги с датой 12.07.2019, в этот же день ссудополучатель подписал его.
В стр. 3 ЭСЧФ, выставляемого арендатору со статусами поставщика и получателя соответственно «Посредник» и «Потребитель», указывается дата совершения операции – дата составления первичного учетного документа (12.07.2019) |*|.
