Министерство по налогам и сборам по вопросу порядка осуществления налоговых вычетов по НДС сообщает следующее.
Из части первой подпункта 1.9 пункта 1 Указа Президента Республики Беларусь от 07.02.2006 № 72 «О мерах по государственному регулированию отношений при размещении и организации строительства жилых домов, объектов инженерной, транспортной и социальной инфраструктуры» (далее – Указ № 72) следует, что объекты инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, завершенные строительством, но не зарегистрированные в установленном порядке в качестве объектов недвижимого имущества (далее – объекты инженерной инфраструктуры), безвозмездно передаются в государственную собственность.
Территориальной организацией по государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним по заявлению соответствующих структурных подразделений местных исполнительных и распорядительных органов, эксплуатационных организаций осуществляется государственная регистрация создания объектов инженерной инфраструктуры, безвозмездно приобретенных в собственность государства в соответствии с частью первой подпункта 1.9 пункта 1 Указа № 72.
Согласно пункту 42 Инструкции о порядке определения стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10 (с изменениями и дополнениями; далее – Инструкция № 10), созданные в процессе строительства наружные инженерные сети и сооружения водоснабжения, канализации, теплоснабжения, газоснабжения и другие инвестор, заказчик, застройщик передают специализированным эксплуатирующим организациям или оставляют у себя на балансе в качестве отдельного объекта учета основных средств. Стоимость наружных инженерных сетей и сооружений не увеличивает учетную стоимость основного объекта строительства и других объектов, выделенных в составе стройки.
Инженерные сети и сооружения на баланс эксплуатирующих организаций передаются как сумма затрат по их строительству. При этом, как определено пунктом 43 Инструкции № 10 и подпунктом 1.9 пункта 1 Указа № 72, оформляется акт о передаче затрат, произведенных при создании объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, формы С-17а, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 29.04.2011 № 13 (с изменениями и дополнениями).
Затраты, произведенные заказчиком, застройщиком при создании объектов инженерной инфраструктуры, безвозмездно переданных в собственность государства в соответствии с Указом № 72, включаются в состав внереализационных расходов на основании подпункта 3.26-12 статьи 129 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – Кодекс).
Суммы «входного» НДС, приходящиеся на указанные затраты, принимаются к вычету в порядке, установленном для вычета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам (пункт 4 статьи 107 Кодекса).
Таким образом, неправомерно в период строительства принимать к вычету в порядке, как по приобретенным (созданным) основным средствам, суммы «входного» НДС, приходящиеся на затраты по созданию плательщиком впоследствии безвозмездно передаваемых в собственность государства объектов инженерной инфраструктуры.
Справочно: обращаем внимание, что положения пункта 15 статьи 107 Кодекса, обязывающие плательщика суммы налоговых вычетов по НДС, приходящиеся на обороты по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав, принимать к вычету в пределах исчисленной суммы НДС, не применяются в отношении сумм «входного» НДС, приходящихся на затраты по созданию безвозмездно передаваемых объектов инженерной инфраструктуры (часть третья пункта 15 статьи 107 Кодекса).
Это означает, что суммы «входного» НДС, приходящиеся на затраты по созданию безвозмездно передаваемых объектов инженерной инфраструктуры, подлежат распределению (методом удельного веса или методом раздельного учета) при наличии у плательщика оборотов, облагаемых НДС в различном порядке.
Как определено пунктом 40 Инструкции № 10, стоимость законченного строительством объекта (каждой части объекта) и стоимость оборудования в бухгалтерском учете формируется после приемки в установленном порядке объекта в эксплуатацию и утверждения акта приемки объекта в эксплуатацию путем суммирования прямых и косвенных затрат.
При этом доля косвенных затрат, включаемых в стоимость каждой части объекта и в стоимость оборудования, определяется на основании коэффициента, рассчитанного как отношение суммы прямых затрат по части объекта и оборудованию ко всей сумме прямых затрат по объекту. Расчет может быть произведен на основании:
данных сводного сметного расчета (сметы) в базисных или текущих ценах;
аналитических данных бухгалтерского учета.
Справочно: по способу включения в стоимость объекта учета затраты, увеличивающие стоимость объекта учета, делятся на прямые и косвенные (пункт 7 Инструкции № 10). К прямым затратам относятся затраты, которые в момент их возникновения можно прямо отнести к конкретному объекту учета. К косвенным затратам относятся затраты, которые в момент их возникновения нельзя прямо отнести к конкретному объекту учета.
Соответственно доля косвенных затрат, относимых на стоимость создаваемых:
объектов инженерной инфраструктуры, определяется на основании коэффициента, рассчитанного как отношение суммы прямых затрат по созданию объектов инженерной инфраструктуры к сумме прямых затрат по созданию всего объекта строительства (включая затраты на создаваемые объекты инженерной инфраструктуры);
объектов основных средств, определяется на основании коэффициента, рассчитанного как отношение суммы прямых затрат по созданию объектов основных средств к сумме прямых затрат по созданию всего объекта строительства (включая затраты на создаваемые объекты инженерной инфраструктуры).
Таким образом, стоимость безвозмездно передаваемых в собственность государства созданных плательщиком объектов инженерной инфраструктуры определяется путем суммирования прямых и косвенных затрат, сумма «входного» НДС по которым подлежит вычету в порядке, установленном для вычета НДС как по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам.
Соответственно в период осуществления строительства принятие к вычету сумм «входного» НДС, приходящихся на косвенные затраты по созданию таких объектов инженерной инфраструктуры, в порядке, установленном как для приобретенных основных средств, противоречит нормам пункта 4 статьи 107 Кодекса.
В период осуществления строительства в целях определения сумм «входного» НДС, приходящихся на косвенные затраты по созданию объектов инженерной инфраструктуры, считаем возможным плательщикам по выбору поступать следующим образом:
1) при условии наличия (ведения) раздельного учета сумм косвенных затрат по созданию объекта строительства (включая объекты инженерной инфраструктуры) и сумм «входного» НДС по всей сумме косвенных затрат – в течение строительства ежемесячно нарастающим итогом рассчитывать коэффициент по методике, установленной пунктом 40 Инструкции № 10. Путем умножения рассчитанного коэффициента на сумму «входного» НДС по косвенным затратам определять сумму «входного» НДС по косвенным затратам по:
– объектам инженерной инфраструктуры и принимать ее к вычету в порядке, установленном как для приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав;
– созданию основного средства и вправе принимать ее к вычету в порядке, установленном как для приобретенных (создаваемых) основных средств;
2) сумму «входного» НДС по косвенным затратам по созданию объекта строительства (включая объекты инженерной инфраструктуры и создаваемые объекты основных средств) в период строительства принимать к вычету в порядке, установленном как для вычета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам. По окончании строительства плательщик вправе: произведя расчет коэффициента в порядке, установленном пунктом 40 Инструкции № 10, определить суммы «входного» НДС по косвенным затратам по созданию объекта основного средства и после соответствующей корректировки вычетов по НДС на указанную сумму (уменьшении вычетов по товарам (работам, услугам), имущественным правам и увеличении вычетов по основным средствам) вправе принять ее к вычету в порядке как по приобретенным (созданным) основным средствам с учетом положений подпункта 23.5 пункта 23 статьи 107 Кодекса.
Порядок ежемесячного определения сумм «входного» НДС по косвенным затратам, предложенный в первом способе настоящего письма, идентичен методике, установленной пунктом 40 Инструкции № 10.
Дополнительно обращаем внимание, что в период строительства принятие НДС к вычету по затратам, приходящимся на создание объектов основных средств, в порядке как по основным средствам является правом плательщика (абзац третий части четвертой пункта 4 статьи 107 Кодекса).
Если плательщик создаваемые в процессе строительства наружные инженерные сети и сооружения водоснабжения, канализации, теплоснабжения, газоснабжения и другие планировал оставить у себя на балансе в качестве отдельного объекта основных средств и соответственно суммы «входного» НДС по затратам на их создание принимал в ходе строительства к вычету в порядке как по основным средствам, но по окончании строительства все же осуществил их безвозмездную передачу специализированным эксплуатирующим организациям, то ранее принятые к вычету в порядке, установленном как для вычета по приобретенным основным средствам, суммы «входного» НДС должны быть восстановлены и приняты к вычету в порядке, установленном как для вычета по приобретенным товарам (работам, услугам). Указанное означает перерасчет суммы НДС, подлежащей к уплате в бюджет, и внесение изменений в налоговые декларации (расчеты) по НДС путем уменьшения сумм налоговых вычетов по основным средствам и одновременному увеличению налоговых вычетов по товарам (работам, услугам) в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых вычеты сумм НДС, относящиеся к затратам по созданию безвозмездно переданных объектов инженерной инфраструктуры, были осуществлены в порядке, установленном как для вычета по приобретенным основным средствам.
Указанную информацию доведите до плательщиков и подведомственных инспекций.
Заместитель Министра Э.А. Селицкая
Письмо опубликовано 28 ноября 2016 г. на портале МНС (www.nalog.gov.by).
