Ситуация
В учете числятся товары, реальная цена которых упала
Организация оптовой торговли провела инвентаризацию и выявила товары, которые долго не реализовывались и рыночная стоимость которых существенно упала.
В целях отражения в бухгалтерской отчетности реального финансового положения должна ли организация показать в бухгалтерском учете уценку товаров до рыночной стоимости?
Сразу ответим, что организация оптовой торговли не должна отражать в бухгалтерском учете уценку товаров до рыночной стоимости. Приведем обоснование такого вывода.
Бухгалтерский учет и отчетность основываются на принципах непрерывности деятельности, обособленности, начисления, соответствия доходов и расходов, правдивости, преобладания экономического содержания, осмотрительности, нейтральности, полноты, понятности, сопоставимости, уместности (ст. 3 Закона [1]).
Принцип осмотрительности означает, что учетная оценка активов и доходов организации не должна быть завышена, а обязательств и расходов – занижена (п. 8 ст. 3 Закона).
Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности организации необходимо провести инвентаризацию (ст. 13 Закона).
В ходе инвентаризации документально подтверждаются наличие, состояние и оценка активов (в т.ч. неучтенных) путем:
– сопоставления с данными бухгалтерского учета;
– выявления активов, частично потерявших свое первоначальное назначение (потребительские свойства) и устаревших морально;
– выявления сверхнормативных и неиспользуемых активов и обязательств с целью их учета и последующей реализации или списания (п. 3 Инструкции № 180 [2]).
Товары |*| относятся к запасам (п. 3 Инструкции № 133 [3]).
* О документальном оформлении и учете товаров при торговле «транзитом»
Товары, приобретенные организацией для реализации, оцениваются по стоимости их приобретения (п. 8 Инструкции № 133).
Запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п. 6 Инструкции № 133).
Справочно: фактическая себестоимость запасов, приобретенных за плату, определяется в сумме фактических затрат организации на приобретение, к которым относятся:
– стоимость запасов по ценам приобретения;
– таможенные сборы и пошлины;
– вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены запасы;
– затраты по заготовке и доставке запасов до места их использования, включая расходы по страхованию;
– затраты по доведению запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях;
– транспортно-заготовительные |*| и иные затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов.
Торговые и другие аналогичные скидки не включаются в фактическую себестоимость приобретенных запасов (п. 7 Инструкции № 133).
При отпуске запасов (кроме товаров, учитываемых по розничным ценам) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:
– по себестоимости каждой единицы;
– по средней себестоимости;
– по себестоимости первых по времени приобретения запасов (способ ФИФО).
Применение одного из перечисленных способов по группе (виду) запасов производится в течение отчетного года и определяется в учетной политике организации (п. 14 Инструкции № 133).
Таким образом, Инструкция № 133 не предусматривает возможности отражения в бухгалтерском учете уценки товаров, учитываемых по покупным ценам. Не предусматривают возможность уценки в рассматриваемой ситуации и иные нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету.
Нужно создать резерв под снижение стоимости материальных ценностей
На основании результатов инвентаризации организации в случае обесценения товаров следует принять решение о создании резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
Запасы, которые устарели, повреждены или цена реализации которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного периода за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей (п. 19 Инструкции № 133).
Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между чистой стоимостью реализации и фактической себестоимостью запасов, если последняя выше чистой стоимости реализации.
Чистую стоимость реализации определяют по каждой единице запасов или по группе запасов путем вычитания из ожидаемой цены реализации ожидаемых расходов на завершение производства и (или) реализацию.
На сумму уценки фактической себестоимости запасов до чистой стоимости реализации делают запись по дебету счетов учета финансовых результатов и кредиту счета 14 «Резервы под снижение стоимости запасов» (пп. 20, 21 Инструкции № 133).
Сумма создаваемого резерва под снижение стоимости запасов отражается записью:
Д-т 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» – К-т 14.
Нужно контролировать чистую стоимость реализации запасов, которые ранее уценились
В каждом последующем периоде пересматривается чистая стоимость реализации запасов. Может возникнуть ситуация, когда чистая стоимость реализации запасов, по которым ранее был создан резерв под снижение стоимости запасов, в дальнейшем увеличивается и такие запасы числятся на конец отчетного периода. В этом случае списанная ранее сумма сторнируется (в пределах суммы первоначальной уценки) таким образом, чтобы новая фактическая себестоимость запасов соответствовала наименьшей из фактической себестоимости или пересмотренной возможной чистой стоимости реализации.
Если товары списаны…
На конец отчетного периода при списании товаров, по которым образован резерв под снижение стоимости материальных ценностей, зарезервированная сумма восстанавливается и в бухгалтерском учете делают запись по дебету счета 14 и кредиту счетов учета финансовых результатов (пп. 22, 23 Инструкции № 133).
Восстановление суммы резерва под снижение стоимости запасов |*| при выбытии запасов, по которым был создан резерв, отражается записью:
Д-т 14 – К-т 90.
Аналитический учет по счету 14 ведется по каждому резерву.
Как установить условие для создания резерва
Если в отношении конкретных хозяйственных операций, отдельных составляющих активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации в законодательстве Республики Беларусь не установлен порядок их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, такой порядок организация разрабатывает самостоятельно с применением профессионального суждения исходя из требований, установленных законодательством Республики Беларусь (п. 5 ст. 9 Закона).
Законодательством не определено, в каком размере должно произойти обесценение запасов, чтобы создавать резерв, поэтому данный вопрос организация определяет самостоятельно в учетной политике с применением профессионального суждения.
Например, в учетной политике организации можно сделать запись:
«Резерв под снижение стоимости материальных ценностей создается при обесценении запасов более чем на 20 %»
или
«Резерв под снижение стоимости материальных ценностей создается при обесценении запасов более чем:
– на 10 %;
– на иную величину».
