Вступление в силу названных законодательных актов не внесло серьезных изменений в ранее действовавшие порядок взимания косвенных налогов и механизм контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в рамках стран – участниц ЕАЭС.
Протокол о порядке взимания косвенных налогов, по сути, дублирует подписанные ранее в рамках Таможенного союза протоколы по товарам и услугам.
Сохранившийся принцип страны назначения предусматривает налоговые вычеты (зачеты) в порядке, аналогичном установленному законодательством государства-члена, применяемому в отношении товаров, экспортированных с территории этого государства-члена за пределы ЕАЭС.
Для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов налогоплательщик государства-члена, с территории которого вывезены товары, в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией представляет документы (их копии), перечисленные в п. 4 приложения 18 к Договору о ЕАЭС.
При импорте товаров взимание косвенных налогов осуществляет налоговый орган государства-члена, на территорию которого импортированы товары, по месту постановки на учет налогоплательщиков – собственников товаров. Если товары приобретаются на основании договора (контракта) между налогоплательщиком одного государства-члена и налогоплательщиком другого государства-члена, уплату косвенных налогов осуществляет налогоплательщик государства-члена, на территорию которого импортированы товары, – собственник товаров либо, если это предусмотрено законодательством государства-члена, – комиссионер, поверенный или агент.
При импорте одновременно с налоговой декларацией налогоплательщик представляет в налоговый орган документы, перечисленные в п. 20 приложения 18 к Договору о ЕАЭС.
В случае выполнения работ и оказания услуг место реализации определяют по правилам п. 29 приложения 18 к Договору ЕАЭС, аналогичным ст. 33 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК). Документами, подтверждающими место реализации работ, услуг, как правило, являются договор (контракт) на выполнение работ, оказание услуг, заключенный налогоплательщиками государств-членов; документы, подтверждающие факт выполнения работ, оказания услуг; иные документы, предусмотренные законодательством государств-членов.
Внимание! Членами ЕАЭС являются государства, подписавшие Договор о ЕАЭС: Республика Беларусь, Республика Казахстан, Российская Федерация и Республика Армения (п. 1 ст. 1, абз. 3 части первой ст. 2 Договора о ЕАЭС, часть первая ст. 1 Договора о присоединении Республики Армения к Договору о ЕАЭС). В ближайшее время к ЕАЭС должна присоединиться Кыргызская Республика на основании Договора о присоединении Кыргызской Республики к Договору о Евразийском экономическом союзе.
Со вступлением в силу Договора о ЕАЭС плательщики получили больше прав при администрировании НДС в части представления соответствующей информации, включая заявление о ввозе товаров, в электронном виде.
Особенности исчисления НДС при реализации товаров (работ, услуг) на экспорт в государства – члены ЕАЭС
Порядок исчисления НДС при реализации товаров (работ, услуг) на экспорт в государства – члены ЕАЭС установлены разд. II Протокола о порядке взимания косвенных налогов (часть вторая п. 1 ст. 72 Договора о ЕАЭС). При этом положения названного протокола применяются ко всем товарам независимо от страны их происхождения.
Белорусским экспортерам при вывозе товаров в государства – члены ЕАЭС необходимо учитывать следующие моменты:
1) при определении места реализации товаров следует руководствоваться законодательством Республики Беларусь (часть третья п. 3 Протокола о порядке взимания косвенных налогов);
2) реализация товаров на экспорт в Республику Казахстан, Российскую Федерацию и Республику Армения облагается НДС по ставке 0 % (часть первая п. 1 ст. 72 Договора о ЕАЭС; часть первая п. 3 Протокола о порядке взимания косвенных налогов);
3) нулевая ставка НДС применяется к товарам, вывезенным с территории Республики Беларусь на территорию государств – членов ЕАЭС, при условии документального подтверждения фактического вывоза товаров за пределы территории Республики Беларусь (п. 4 Протокола о порядке взимания косвенных налогов);
4) для документального подтверждения применения нулевой ставки при экспорте товаров в государства – члены ЕАЭС предоставлено 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров (часть первая п. 5 Протокола о порядке взимания косвенных налогов);
5) при экспорте товаров с территории Республики Беларусь на территорию Республики Казахстан, Российской Федерации, Республики Армения белорусский плательщик (экспортер) имеет право на налоговые вычеты (часть вторая п. 3 Протокола о порядке взимания косвенных налогов).
Ситуация 1. Уплата НДС при участии белорусской организации в выставке на территории Российской Федерации
Белорусская организация организовала выставку произведений искусства на территории Российской Федерации, в связи с чем оплатила оказанные ей выставочные услуги российской фирме.
Обязана ли белорусская организация производить уплату НДС за оказанную ей услугу?
В рассматриваемой ситуации выставочные услуги оказаны на территории Российской Федерации, поэтому НДС должна уплатить российская фирма в бюджет Российской Федерации. Таким образом, белорусская организация не должна уплачивать НДС. Данный вывод обоснован следующими нормами законодательства.
Взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации работ, услуг (п. 2 ст. 72 Договора о ЕАЭС).
Взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в порядке, предусмотренном приложением 18 к Договору о ЕАЭС.
При выполнении работ, оказании услуг налоговая база, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) определяются в соответствии с законодательством государства-члена, территория которого признается местом реализации работ, услуг, если иное не установлено Договором о ЕАЭС (п. 28 Протокола о порядке взимания косвенных налогов).
Местом реализации работ, услуг признается территория государства-члена, если услуги в сфере культуры, искусства, обучения (образования), физической культуры, туризма, отдыха и спорта оказаны на территории этого государства-члена (подп. 3 п. 29 Протокола о порядке взимания косвенных налогов).
Ситуация 2. Взимание НДС при оказании посреднических услуг
Белорусская организация заключила возмездный договор с российской фирмой. Согласно этому договору белорусская организация получает от белорусских предприятий, которым российская фирма отгрузила продукцию, заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметками налоговых органов Республики Беларусь об уплате косвенных налогов (освобождении или ином порядке исполнения налоговых обязательств) и передает их российской стороне.
Обязана ли белорусская организация уплачивать НДС и если да, то по какой ставке? Является ли эта услуга бухгалтерской?
В рассматриваемой ситуации белорусская организация обязана уплатить НДС в бюджет Республики Беларусь с применением ставки 20 %. Данный вывод вытекает из следующего.
Предмет заключенного договора не подпадает под термин "бухгалтерская услуга", поэтому следует применять подп. 5 п. 29 Протокола о порядке взимания косвенных налогов, которым предусмотрено, что местом реализации работ, услуг признается территория государства – члена ЕАЭС, если работы выполняются, услуги оказывает налогоплательщик этого государства-члена.
Справочно: бухгалтерские услуги – это услуги по постановке, ведению, восстановлению бухгалтерского учета, составлению и (или) представлению налоговой, финансовой и бухгалтерской отчетности (п. 2 Протокола о порядке взимания косвенных налогов).
Применение нулевой ставки НДС в рассматриваемой ситуации нормами Протокола о порядке взимания косвенных налогов, а также НК не предусмотрено.
Особенности исчисления НДС при импорте товаров (работ, услуг) с территории государств – членов ЕАЭС
Ввоз товаров на территорию Республики Беларусь, в т.ч. с территории государств – членов ЕАЭС, признается объектом обложения НДС (подп. 1.2 п. 1 ст. 93 НК).
При ввозе товаров на территорию Республики Беларусь с территории государств – членов Таможенного союза взимание НДС осуществляют налоговые органы в соответствии с НК и (или) актами Президента Республики Беларусь, международными договорами Республики Беларусь, в т.ч. международными договорами Республики Беларусь, формирующими договорно-правовую базу Таможенного союза (ст. 5, п. 2 ст. 95 НК).
Справочно: к международным договорам Республики Беларусь, формирующим договорно-правовую базу Таможенного союза, относится вступивший в силу с 1 января 2015 г. Договор о ЕАЭС. Таможенный союз представляет собой форму торгово-экономической интеграции государств – членов ЕАЭС, предусматривающую единую таможенную территорию, в пределах которой во взаимной торговле не применяются таможенные пошлины (иные пошлины, налоги и сборы, имеющие эквивалентное действие), меры нетарифного регулирования, специальные защитные, антидемпинговые и компенсационные меры, действуют Единый таможенный тариф Евразийского экономического союза (ТН ВЭД ЕАЭС) и единые меры регулирования внешней торговли товарами с третьей стороной (абз. 15, 16 части первой ст. 2 Договора о ЕАЭС).
Во взаимной торговле товарами между Республикой Беларусь, Республикой Казахстан, Республикой Армения и Российской Федерацией (государствами – членами ЕАЭС) взимание косвенных налогов, в т.ч. НДС, осуществляется по принципу страны назначения, предусматривающему применение нулевой ставки НДС при экспорте товаров и их обложение НДС при импорте (часть первая п. 1 ст. 72 Договора о ЕАЭС).
Взимание НДС по товарам, импортируемым на территорию Республики Беларусь с территории государства – члена ЕАЭС (за исключением помещения импортируемых товаров под таможенные процедуры свободной таможенной зоны или свободного склада), осуществляется налоговым органом Республики Беларусь по месту постановки на учет плательщиков – собственников товаров, включая плательщиков, применяющих специальные (особые) режимы налогообложения (часть первая п. 13 Протокола о порядке взимания косвенных налогов).
Рассмотрим основные положения, на которые белорусским плательщикам, импортирующим товары с территории государств – членов ЕАЭС, следует обращать внимание:
1) при ввозе в Республику Беларусь товаров из Российской Федерации, Республики Казахстан и Республики Армения НДС взимают налоговые органы Республики Беларусь по месту постановки на учет собственника товаров, а в случаях, предусмотренных НК, – комиссионер, поверенный или иное аналогичное лицо (п. 4 ст. 95 НК; подп. 13.1, 13.3, 13.4, 13.5 п. 13 Протокола о порядке взимания косвенных налогов).
Внимание! НДС при ввозе товаров обязаны уплачивать все импортеры независимо от того, является ли импортер плательщиком НДС при реализации товаров на территории Республики Беларусь или он применяет специальные режимы налогообложения без уплаты НДС;
2) ввозимые на территорию Республики Беларусь товары облагаются НДС в зависимости от вида ввозимого товара по следующим ставкам: 10 % или 20 % (п. 17 Протокола о порядке взимания косвенных налогов; подп. 1.2.2, 1.3.2 п. 1 ст. 102 НК);
3) НДС необходимо уплатить не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия импортированных товаров на учет или наступления срока платежа, предусмотренного договором (контрактом) лизинга (п. 19 Протокола о порядке взимания косвенных налогов);
4) не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров (срока платежа, предусмотренного договором (контрактом) лизинга), импортеру необходимо представить в налоговый орган налоговую декларацию по НДС (часть II) и пакет соответствующих документов (п. 20 Протокола о порядке взимания косвенных налогов);
5) НДС, уплаченный при ввозе товаров, принимается к вычету в порядке, установленном НК (п. 26 Протокола о порядке взимания косвенных налогов; подп. 2.2 п. 2, абз. 3 части второй п. 3 ст. 107 НК);
6) при увеличении стоимости импортированных товаров в случае увеличения их цены по истечении месяца, в котором товары были приняты налогоплательщиком к учету, налоговая база для целей уплаты НДС должна быть увеличена на разницу между измененной и предыдущей стоимостью импортированных товаров. В этом случае уплату НДС и представление налоговой декларации необходимо производить не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором участники договора (контракта) изменили цену импортированных товаров.
