Какие организации вправе воспользоваться механизмом переноса убытков
Воспользоваться механизмом переноса убытков могут исключительно белорусские организации (п. 1 ст. 141-1 НК) |*|. Для целей применения налогового законодательства организации разделяются на 2 группы:
а) белорусские организации, местом нахождения которых является Республика Беларусь;
б) иностранные организации, местом нахождения которых не является Республика Беларусь (п. 2 ст. 13, пп. 1 и 2 ст. 14 НК).
* Информация о применении на практике механизма переноса убытков
Местом нахождения организации (за исключением простого товарищества) признается место ее государственной регистрации, если иное не установлено ст. 15 НК (п. 1 ст. 15 НК). Местом нахождения простого товарищества признается место нахождения (место жительства) того его участника, на которого в соответствии с договором о совместной деятельности между участниками возложено ведение дел этого товарищества или который получает выручку по деятельности этого товарищества до ее распределения.
При отсутствии (бездействии) места государственной регистрации местом нахождения организации признается место нахождения ее высшего органа управления (место, где осуществляются его полномочия в соответствии с учредительными документами) (п. 2 ст. 15 НК).
Таким образом, не вправе воспользоваться механизмом переноса убытков, например:
– иностранные организации, осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, зарегистрированные в качестве налогоплательщиков в порядке ст. 66 НК;
– представительства иностранных организаций, аккредитованные в МИД Республики Беларусь и признаваемые (признанные) постоянным представительством для целей налогообложения;
– иные организации, которые согласно п. 3 ст. 14 НК не являются налоговыми резидентами Республики Беларусь и несут налоговую обязанность только по деятельности, осуществляемой в Республике Беларусь, или по доходам от источников в Республике Беларусь и по имуществу, расположенному на территории Республики Беларусь (в т.ч. в случае, если такие иностранные организации будут признаваться плательщиками налога на прибыль).
Какой убыток переносится
Организации вправе осуществить перенос убытков, отраженных в налоговом учете (ст. 141-1 НК).
На практике может возникнуть ситуация, когда по итогам календарного года на счете 99 «Прибыли и убытки» (до проведения реформации баланса) у организации может быть отражен бухгалтерский убыток, а в налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль – положительный показатель налоговой базы по налогу на прибыль. Такая ситуация возникает, как правило, в тех случаях, когда в расчете налоговой базы по налогу на прибыль не участвуют затраты, неучитываемые при налогообложении.
В указанных ситуациях у организации нет права на перенос «бухгалтерского убытка» и она не осуществляет перенос «налоговых убытков» в связи с их отсутствием.
Перенос убытков у простого товарищества (участника договора о совместной деятельности, который ведет дела и исполняет обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль)
Право на перенос убытков предоставлено белорусским организациям |*|.
* Информация о письме МНС от 18.05.2016 № 2-2-10/01017 «О переносе убытков»
Под организациями для целей налогового законодательства понимаются в т.ч. и простые товарищества (участники договора о совместной деятельности, кроме участников договора консорциального кредитования) (подп. 2.3 п. 2 ст. 13 НК).
Положения ст. 141-1 НК распространяются на простые товарищества (участников договоров о совместной деятельности), а также на филиалы, представительства и иные обособленные подразделения, исполняющие налоговые обязательства юридического лица Республики Беларусь, с учетом положений п. 9 ст. 141-1 НК (п. 6 ст. 141-1 НК).
Следовательно, простое товарищество (участник, на которого в соответствии с договором возложены обязанности по ведению дел и исполнению налоговых обязательств простого товарищества) вправе воспользоваться механизмом переноса убытков при исчислении и уплате в бюджет налога на прибыль по своей деятельности.
Важно! Участник, на которого возложены обязанности по ведению дел и исполнению налоговых обязательств простого товарищества, не вправе перенести убыток по деятельности простого товарищества на прибыль по своей хозяйственной деятельности (не относящейся к простому товариществу).
Перенос убытков у доверительного управляющего
Валовую прибыль в связи с осуществлением договора доверительного управления имуществом определяет вверитель. При этом надо учитывать следующие особенности:
– выручка и внереализационные доходы, образующиеся в связи с выполнением доверительным управляющим договора доверительного управления имуществом, являются выручкой и внереализационными доходами вверителя, в т.ч. при наличии выгодоприобретателя;
– затраты (расходы), связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом, включая исчисленный НДС, амортизацию имущества, а также вознаграждение доверительного управляющего, признаются затратами (расходами) вверителя;
– доверительный управляющий ежемесячно определяет выручку, внереализационный доход, затраты (расходы) и представляет вверителю сведения о них вместе с копиями документов (договоров, первичных учетных документов и иных документов), заверенными доверительным управляющим, для их учета вверителем при определении валовой прибыли. Выручку и внереализационные доходы и затраты (расходы) доверительный управляющий определяет исходя из учетной политики вверителя. Он вправе не применять нормы абз. 4 п. 6 ст. 137 НК в случае, когда доходы (прибыль) вверителей не облагаются налогом на прибыль согласно действующему законодательству (п. 6 ст. 137 НК).
Таким образом, налоговую базу по налогу на прибыль определяет (формирует) непосредственно вверитель. Вверитель при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в т.ч. в отношении имущества, переданного в доверительное управление, вправе воспользоваться механизмом переноса убытков.
Важно! У доверительного управляющего отсутствует возможность воспользоваться механизмом переноса убытков в части деятельности вверителя, поскольку он не формирует налоговую базу по налогу на прибыль в части деятельности вверителя.
Перенос убытков у организаций, не являющихся плательщиками налога на прибыль
Перенос убытков возможен только при определении налоговой базы по налогу на прибыль. В том случае, если организация применяет системы налогообложения, не предусматривающие исчисления и уплаты налога на прибыль, механизм переноса убытков она не применяет |*|. Не вправе воспользоваться механизмом переноса убытков организации, применяющие УСН, организации – плательщики единого налога на вмененный доход, и т.п.
* Информация по процедуре переноса убытков при наличии особенностей налогообложения
Важно! В определенных случаях организации, применяющие УСН, могут признаваться плательщиками налога на прибыль в отношении:
1) дивидендов и приравненных к ним доходов, признаваемых таковыми в соответствии с п. 1 ст. 35 НК;
2) прибыли, полученной от реализации (погашения) ценных бумаг;
3) доходов, указанных в подп. 3.2, 3.4, 3.19-8, 3.19-9 и 3.19-10 п. 3 ст. 128 НК;
4) разницы, учитываемой при определении валовой прибыли в соответствии с частью первой п. 2 ст. 136 НК;
5) прибыли от отчуждения участником доли (части доли) в уставном фонде (пая (части пая)) организации (подп. 3.10 п. 3 ст. 286 НК).
Такие организации:
– могут воспользоваться механизмом переноса убытков в части прибыли (убытка) от реализации (погашения) ценных бумаг, полученной в соответствующих налоговых периодах;
– не могут применять перенос убытков в отношении налога на прибыль по дивидендам, внесении неденежных вкладов в уставный фонд, прибыли от отчуждения доли и иных случаях, предусмотренных подп. 3.10 п. 3 ст. 286 НК.
Также могут признаваться плательщиками налога на прибыль, например, организации – плательщики единого налога на вмененный доход согласно требованиям гл. 41-1 НК, – в части деятельности, не относящейся к деятельности по оказанию услуг по техническому обслуживанию и (или) ремонту автомототранспортных средств и (или) их компонентов.
Такие организации также вправе воспользоваться механизмом переноса убытков, предусмотренным ст. 141-1 НК, в части деятельности, по которой они признаются плательщиком налога на прибыль.
Перенос убытков у индивидуальных предпринимателей – плательщиков подоходного налога
В настоящее время не предусмотрено применение механизма переноса убытков при определении налоговой базы по подоходному налогу по аналогии с порядком определения налоговой базы по налогу на прибыль у юридических лиц. Это установлено гл. 16 НК. Она регулирует порядок исчисления и уплаты подоходного налога, в т.ч. ст. 176 НК, и устанавливает особенности исчисления и уплаты подоходного налога белорусскими индивидуальными предпринимателями.
Таким образом, индивидуальный предприниматель не вправе воспользоваться механизмом переноса убытков при определении налоговой базы по подоходному налогу.
Перенос убытков – право или обязанность организации
Белорусская организация вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытка (суммы убытков) по итогам предыдущего налогового периода (предыдущих налоговых периодов), определенного в соответствии с п. 2 ст. 141-1 НК (осуществить перенос убытков на прибыль текущего налогового периода).
Организация может и не пользоваться механизмом переноса убытков, в т.ч. когда она является прибыльной и когда использование переноса убытков уменьшило бы налоговую нагрузку на организацию.
Следовательно, если организация не реализует свое право на перенос убытков, то это не может быть квалифицировано как нарушение налогового законодательства и какие-либо меры административной ответственности к организации не могут быть применены. Налоговый орган не вправе принуждать или настоятельно рекомендовать заполнить организации соответствующий раздел части II налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль «Сведения о сумме убытка (суммах убытков), на которую плательщик имеет право уменьшить налоговую базу текущего налогового периода, и расчет прибыли к налогообложению, уменьшенной на убытки предыдущих налоговых периодов», где отражается сумма убытка (суммы убытков), которые организация вправе перенести на прибыль текущего налогового периода (текущего календарного года).
