Вакцинация работников: учет и налогообложение расходов

Вы узнаете:

• каким категориям работников необходимо проводить вакцинацию от инфекционных заболеваний;
• учитываются ли расходы на вакцинацию при налогообложении прибыли, облагаются ли они подоходным налогом, обязательными страховыми взносами в ФСЗН и Белгосстрах;
• как расходы на вакцинацию отражаются в бухгалтерском учете.

ОБЯЗАТЕЛЬНОСТЬ ВАКЦИНАЦИИ И ОРГАНИЗАЦИЯ ЕЕ ПРОВЕДЕНИЯ

В пп. 5 и 6 части первой ст. 55 Трудового кодекса Республики Беларусь закреплена обязанность нанимателя:

• обеспечивать здоровые условия труда на каждом рабочем месте;
• принимать меры, направленные на сохранение здоровья и работоспособности работников в процессе трудовой деятельности;
• проводить профилактику профессиональных и других заболеваний.

Организации и индивидуальные предприниматели обязаны осуществлять санитарно-противоэпидемические мероприятия, которые включают в себя проведение профилактических прививок. Они проводятся с целью предотвращения возникновения и распространения инфекционных заболеваний, их локализации и ликвидации (абз. 4 части первой ст. 11, абз. 3 части первой ст. 22 и часть первая ст. 24 Закона № 340-З^*; подп. 19.2 п. 19 Санитарных норм^**).

Словарь

Профилактические прививки – это введение в организм человека иммунобиологических лекарственных средств для создания специфической невосприимчивости к инфекционным заболеваниям.

Профилактические прививки против сезонного гриппа проводятся ежегодно в сентябре – ноябре в первую очередь группам высокого риска неблагоприятных последствий заболевания гриппом и группам высокого риска заражения гриппом (часть первая п. 20 Санитарных норм).

К группам высокого риска заражения гриппом, в частности, относятся (п. 2 приложения 8 к Санитарным нормам):

• медицинские работники;
• лица из учреждений с круглосуточным режимом пребывания детей и взрослых;
• орнитологи, работники птицеводческих предприятий и вирусологических лабораторий, занимающихся диагностикой гриппа и других острых респираторных инфекций;
• работники сферы бытового обслуживания;
• работники учреждений образования;
• работники торговли и общественного питания;
• работники транспортных организаций.

Таким образом, наниматели обязаны провести вакцинацию данным категориям работников. Проведение вакцинации иных работников, не относящихся к группам высокого риска заражения гриппом, – это право, а не обязанность нанимателя.

Проведение вакцинации можно организовать разными способами. В зависимости от выбранного способа различаются состав расходов и их документальное оформление. Так, наниматель вправе:

1) заключить договор оказания медицинских услуг с организацией здравоохранения (частной формы собственности либо государственной), которая имеет специальное разрешение (лицензию) на осуществление медицинской деятельности. По результатам мероприятия оформляется первичный учетный документ (акт), подтверждающий факт оказания данной услуги;

2) организовать проведение вакцинации от гриппа в отвечающем специальным требованиям помещении самой организации (например, медпункте или здравпункте). В этом случае наниматель несет расходы на закупку вакцины, по выплате заработной платы медицинскому персоналу (при отсутствии обученных медицинских работников – по оплате услуг организации здравоохранения) и т.п.;

3) компенсировать работнику расходы, понесенные на вакцинацию от гриппа. При этом договор с организацией здравоохранения не заключается. Наниматель возмещает расходы на основании представленных работником документов о проведении ему вакцинации организацией здравоохранения (подп. 2.3 п. 2 постановления Минздрава Республики Беларусь от 17.05.2018 № 42 «О профилактических прививках»; часть вторая п. 20 Санитарных норм).

Справочно: наниматель вправе заключить договор добровольного страхования медицинских расходов в пользу своих работников и включить услуги по вакцинации от гриппа в программу, в пределах которой осуществляется их медицинское обслуживание. В этом случае наниматель уплачивает только страховой взнос и не несет дополнительные расходы на вакцинацию.

Вакцинация работников должна быть оформлена соответствующим приказом руководителя организации. В нем целесообразно указать:

• избранный организацией порядок проведения вакцинации;
• фамилии, имена и отчества работников;
• сроки проведения вакцинации;
• сведения об организации здравоохранения и т.п. (см. пример 1).

Пример 1. Приказ о проведении вакцинации работников против инфекционных заболеваний

Мероприятие по вакцинации работников против инфекционных заболеваний может быть предусмотрено в коллективном договоре (ином локальном правовом акте организации) в составе мероприятий по охране труда.

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ РАСХОДОВ НА ВАКЦИНАЦИЮ

Налог на прибыль

Затраты по производству и реализации, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п. 1 ст. 170 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК).

Расходы включаются в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, если они не названы в ст. 173 НК и связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Проведение вакцинации лицам, относящимся к группам высокого риска заражения гриппом, в период с сентября по ноябрь входит в обязанности нанимателя в соответствии законодательством. Следовательно, расходы на ее проведение могут быть учтены при налогообложении прибыли. Такой же вывод содержится в письме МНС Республики Беларусь от 03.03.2011 № 2-2-10/10447 «О затратах, учитываемых при налогообложении».

Если работники не подлежат обязательной вакцинации, то расходы на нее не могут быть учтены при налогообложении прибыли, потому что рассматриваются как выплаты социального характера (подп. 1.3 п. 1 ст. 173 НК).

НДС

Обороты по реализации медицинских услуг (за исключением косметологических услуг нелечебного характера) освобождаются от НДС по перечню таких услуг (подп. 1.2 п. 1 ст. 118 НК).

Поскольку в подп. 1.2.2 п. 1 ст. 118 НК включены специализированные медицинские услуги в области вакцинации, то при приобретении данных услуг НДС не предъявляется.

Вместе с тем организации здравоохранения могут воспользоваться правом, предоставленным им п. 3 ст. 118 НК, и отказаться от освобождения от НДС на срок не менее одного налогового периода (календарного года). В этом случае вычет НДС зависит от того, работникам какой категории оказывается данная услуга: подлежащим обязательной вакцинации или нет.

Если проводится вакцинация работников, относящихся к группам высокого риска заражения гриппом, то предъявленный НДС принимается к вычету в общеустановленном порядке.

Если проводится вакцинация иных работников, то НДС к вычету не принимается, а относится на увеличение стоимости услуг (подп. 2.15 п. 2 ст. 115, подп. 1.2 п. 1 и п. 3 ст. 118, ст. 132 и абз. 3 подп. 24.9 п. 24 ст. 133 НК).

При этом услуги по вакцинации, приобретенные в пользу работников, для организации не являются объектом обложения НДС (подп. 2.15 п. 2 ст. 115 НК).

Подоходный налог

Как было сказано ранее, вакцинация работников, входящих в группы высокого риска заражения гриппом, проводится в рамках реализации организацией предусмотренных законодательством мер по охране труда. Это вызвано необходимостью охраны здоровья работников при неблагоприятных условиях выполнения служебных обязанностей и не подразумевает получения какой-либо экономической выгоды.

Следовательно, расходы на вакцинацию от гриппа таких работников не облагаются подоходным налогом с физических лиц (подп. 2.6 п. 2 ст. 13 и п. 1 ст. 196 НК).

Для работников, не входящих в группы высокого риска заражения гриппом, расходы организации на их вакцинацию являются доходами в натуральной форме согласно подп. 2.1 п. 2 ст. 200 НК. Обложение подоходным налогом таких доходов осуществляется с учетом льготы, предусмотренной п. 23 ст. 208 НК и приложением 9 к Указу Президента Республики Беларусь от 31.12.2019 № 503 «О налогообложении» (в редакции от 07.08.2020; далее – Указ № 503). Сумма, превышающая размер льготы, облагается подоходным налогом в общеустановленном порядке.

Справочно: если организация является для работника местом основной работы, то доходы, получаемые им в виде социальной льготы, освобождаются от подоходного налога в пределах 2 115 руб. в течение календарного года. Для совместителей размер такой льготы составляет 140 руб.

Страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах

Средства организации, направленные на вакцинацию работников, вне зависимости от принадлежности последних к группам высокого риска заражения гриппом являются выплатой в их пользу в натуральном выражении.

В Перечень № 115^*** данные расходы нанимателя не включены.

Справочно: не облагаются взносами в ФСЗН и Белгосстрах суммы средств работодателя, направленные на медицинские осмотры в соответствии с законодательством, а также на медицинскую помощь, в т.ч. на проведение операций, при наличии соответствующего подтверждения, выдаваемого в порядке, установленном Минздравом Республики Беларусь (абз. 5 п. 4 Перечня № 115).

Следовательно, средства нанимателя, направленные на вакцинацию, признаются объектом для начисления обязательных страховых взносов в ФСЗН и Белгосстрах (абз. 2 ст. 2 Закона № 138-XIII^****; часть первая п. 2 Положения № 1297^*****).

Справочно: страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах исчисляются со всей стоимости услуг организации здравоохранения с учетом НДС (при его предъявлении).

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ РАСХОДОВ НА ВАКЦИНАЦИЮ

...работников из групп высокого риска заражения гриппом

Расходы на проведение вакцинации работников, входящих в группы высокого риска заражения гриппом, понесены организацией в целях организации производственного процесса, т.е. связаны с осуществлением ею предпринимательской деятельности. В зависимости от вида экономической деятельности они отражаются в бухгалтерском учете:

• организациями торговли – на счете 44 «Расходы на реализацию»;

• организациями, осуществляющими промышленную и иную производственную деятельность, – на счете 25 «Общепроизводственные затраты» или 26 «Общехозяйственные затраты» (пп. 27, 28 и 35 Инструкции № 50^******; пп. 10 и 11 Инструкции № 102^*******).

 Взносы в ФСЗН и Белгосстрах, производимые за счет организации, отражаются в бухгалтерском учете на тех же счетах, что и расходы на вакцинацию (часть вторая п. 54 и часть шестая п. 59 Инструкции № 50).

Компенсация расходов, понесенных работником на оплату услуг организации здравоохранения по его вакцинации от гриппа, отражается с использованием счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (п. 57 Инструкции № 50).

Пример 2

Организация торговли осуществляет оплату услуг медицинского центра по вакцинации от гриппа 20 работников, входящих в группу высокого риска заражения гриппом. Согласно акту оказанных услуг стоимость услуг составила 320 руб. (без НДС).

Кроме того, были компенсированы расходы по вакцинации 5 работникам, также входящим в группу высокого риска заражения гриппом. Сумма компенсации составила 80 руб. Она была перечислена на карт-счета работников.

Сумма начисленных взносов в ФСЗН составила 136 руб. ((320 + 80) × 34 %), взносов в Белгосстрах – 2,4 руб. ((320 + 80) × 0,6 %). Из заработной платы работников были удержаны взносы в ФСЗН на пенсионное страхование (1 %) в сумме 4 руб. ((320 + 80) × 1 %).

В бухгалтерском учете производятся следующие записи (см. табл. 1):

Таблица 1

_____________

^*Учитываются при налогообложении прибыли согласно п. 1 ст. 170 НК.

...работников, не входящих в группы высокого риска заражения гриппом

Расходы на вакцинацию от гриппа таких работников рассматриваются как выплаты социального характера. В бухгалтерском учете они включаются в состав прочих расходов по текущей деятельности и отражаются на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») (п. 70 Инструкции № 50; п. 13 Инструкции № 102).

Начисление взносов в ФСЗН и Белгосстрах также отражается на субсчете 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» (часть вторая п. 54 и часть шестая п. 59 Инструкции № 50).

Важно!

Взносы в ФСЗН и Белгосстрах, начисленные на выплаты, которые не включаются в учитываемые при налогообложении затраты, отражаются в составе внереализационных расходов.

Пример 3

Производственная организация заключила с организацией здравоохранения договор на оказание услуг по вакцинации от гриппа 20 работников, не входящих в группы высокого риска заражения гриппом. Организация является местом основной работы работников. При этом социальные выплаты каждому из работников не достигли установленной законодательством суммы льготы, предусмотренной п. 23 ст. 208 НК и приложением 9 к Указу № 503.

Стоимость услуг согласно акту составила 200 руб. (без НДС). Организация оплатила организации здравоохранения стоимость вакцинации работников.

Сумма начисленных взносов в ФСЗН составила 68 руб. (200 × 34 %), взносов в Белгосстрах – 1,2 руб. (200 × 0,6 %). Из заработной платы работников были удержаны взносы в ФСЗН на пенсионное страхование (1 %) в сумме 2 руб. (200 × 1 %).

Для работников, не входящих в группу высокого риска заражения гриппом, расходы организации на их вакцинацию являются доходами в натуральной форме. Налогообложение таких доходов осуществляется с учетом льготы, предусмотренной п. 23 ст. 208 НК и приложением 9 к Указу № 503. Расходы по вакцинации одного работника равны 10 руб. (200 / 20).

Поскольку организация является местом основной работы, доходы, получаемые работником в виде социальной льготы, освобождаются от подоходного налога в пределах 2 115 руб. в год, что значительно превышает 10 руб. Следовательно, доход, полученный работниками в сумме расходов организации на вакцинацию, освобождается от обложения подоходным налогом.

В бухгалтерском учете операции отражаются следующим образом (см. табл. 2):

Таблица 2

______________

^* Не учитываются при налогообложении прибыли согласно подп. 1.3 п. 1 ст. 173 НК.

^** Учитываются при налогообложении прибыли в составе внереализационных расходов (подп. 3.34 п. 3 ст. 175 НК).

Таким образом, отражение в бухгалтерском и налоговом учете расходов на проведение вакцинации зависит от категории работников, которой она проводится: относятся они к группе высокого риска заражения гриппом или же нет.

Особенности учета и налогообложения расходов на вакцинацию можно представить в обобщенном виде следующим образом (см. табл. 3):

Таблица 3

_____________________

^*Закон Республики Беларусь от 07.01.2012 № 340-З «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения» (в редакции от 15.07.2019; далее – Закон № 340-З).

^**Санитарные нормы и правила «Требования к организации и проведению санитарно-противоэпидемических мероприятий, направленных на предотвращение заноса, возникновения и распространения гриппа и инфекции COVID-19», утвержденные постановлением Минздрава Республики Беларусь от 29.12.2012 № 217 (в редакции от 24.04.2020; далее – Санитарные нормы).

^***Перечень выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию, в том числе по профессиональному пенсионному страхованию, в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах», утвержденный постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 25.01.1999 № 115 (в редакции от 29.08.2019; далее – Перечень № 115).

^****Закон Республики Беларусь от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь» (в редакции от 09.01.2017; далее – Закон № 138-XIII).

^*****Положение о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденное постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 10.10.2003 № 1297 (в редакции от 29.08.2019; далее – Положение № 1297).

^******Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденная постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (в редакции от 13.12.2019; далее – Инструкция № 50).

^*******Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденная постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (в редакции от 22.12.2018; далее – Инструкция № 102).

Елена Горошко, налоговый консультант, аудитор