Иностранный инвестор при начислении (выплате) белорусской организацией ему дивидендов должен уплатить налог на доходы
К иностранным инвесторам относятся в т.ч. иностранные и международные юридические лица (организации, не являющиеся юридическими лицами), осуществляющие инвестиции на территории Республики Беларусь (часть вторая ст. 1 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 53-З "Об инвестициях"; далее – Закон).
Способы осуществления инвестиций на территории Республики Беларусь определены ст. 4 Закона, среди которых:
– создание коммерческой организации;
– приобретение акций, долей в уставном фонде, паев в имуществе коммерческой организации, включая случаи увеличения уставного фонда коммерческой организации.
В Законе закреплены нормы о гарантиях прав иностранных инвесторов и защите их инвестиций. Так, в частности, после уплаты установленных законодательством Республики Беларусь налогов, сборов (пошлин) и иных обязательных платежей в республиканский и местные бюджеты, государственные внебюджетные фонды иностранным инвесторам гарантируется беспрепятственный перевод за пределы Республики Беларусь прибыли (доходов) и иных правомерно полученных денежных средств, связанных с осуществлением инвестиций на территории Республики Беларусь, а также платежей, производимых в пользу иностранного инвестора и связанных с осуществлением инвестиций (ст. 11 Закона).
Налоговые обязательства иностранного инвестора и белорусской организации, выплачивающей доходы нерезиденту, возникают в силу действия ряда статей Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК) |*|.
* Практика выплаты дивидендов организациям доступна для подписчиков электронного "ГБ"
Иностранные и международные организации, в т.ч. не являющиеся юридическими лицами, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но извлекающие доходы из источников в Республике Беларусь (далее – иностранные организации), являются плательщиками налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (ст. 145 НК).
Перечень налогооблагаемых доходов определен ст. 146 НК. В их числе – дивиденды и приравненные к ним доходы, признаваемые таковыми в соответствии с п. 1 ст. 35 НК (подп. 1.4 п. 1 ст. 146 НК).
Справочно: дивидендом признается любой доход, начисленный унитарным предприятием собственнику его имущества, иной организацией (кроме простого товарищества) участнику (акционеру) по принадлежащим данному участнику (акционеру) долям (паям, акциям) в порядке распределения прибыли, остающейся после налогообложения. К дивидендам приравниваются доходы, получаемые по соглашениям (долговым обязательствам), предусматривающим участие в прибылях (п. 1 ст. 35 НК).
Ставки налога по такому доходу, как дивиденды, составляют 12 %…
…и 5 %, если источником выплаты дивидендов является резидент Парка высоких технологий (если более льготный режим не установлен международными договорами Республики Беларусь).
По дивидендам налоговая база налога на доходы определяется в порядке, установленном п. 4 ст. 141 НК (подп. 1.2 п. 1 ст. 147 НК). Так, исчисление налоговой базы производится по формуле
НБ = К × (ДН – ДП),
где НБ – сумма налоговой базы;
К – отношение суммы дивидендов, причитающейся плательщику, к общей сумме прибыли, распределенной в качестве дивидендов;
ДН – общая сумма прибыли, распределенная в качестве дивидендов;
ДП – сумма дивидендов, полученная белорусской организацией, начислившей дивиденды, в текущем календарном году и (или) в непосредственно предшествовавшем календарном году, если эти суммы дивидендов ранее не учитывались такой организацией при определении налоговой базы в составе показателя ДП и получены не ранее 1 января 2009 г.
При определении налоговой базы значение показателя ДП учитывается в размере, не превышающем значение показателя ДН.
Пример 1. Налогообложение выплачиваемых дивидендов, если организация получила дивиденды от других организаций
В уставном фонде общества с ограниченной ответственностью (далее – ООО) белорусской организации доля иностранного инвестора составляет 25 %. Остальные учредители ООО – белорусские резиденты. По результатам 2014 г. ООО получило прибыль. Общим собранием учредителей ООО, состоявшимся 20 апреля 2015 г., принято решение о распределении прибыли ООО пропорционально долям каждого учредителя. Сумма прибыли, распределяемая между участниками ООО в качестве дивидендов, – 200 млн. руб. Выплата дивидендов будет произведена в первой половине мая 2015 г.
До 2015 г. ООО от других организаций дивидендов не получало. В 2015 г. сумма дивидендов, полученных ООО от иных организаций, составила 150 млн. руб.
Налоговая база по дивидендам для иностранного учредителя составит 12,5 млн. руб. (0,25 × (200 – 150)).
Налог с указанной суммы составит 1,5 млн. руб. (12,5 × 12 % / 100). После уплаты налога иностранный участник получит дивиденды в сумме 48,5 млн. руб. (200 × 0,25 − 1,5) |*|.
* Вопросы отражения в учете выплаченных в 2014 г. нерезидентам дивидендов и их налогообложение доступны для подписчиков электронного "ГБ"
Пример 2. Определение суммы дивидендов к выплате нерезиденту
Общее собрание участников общества с ограниченной ответственностью (далее – ООО) приняло решение в марте 2015 г. о распределении суммы чистой прибыли ООО в размере 900 млн. руб. и направлении их на выплату дивидендов. Эта сумма распределяется между участниками ООО пропорционально их долям в уставном фонде ООО. Доля иностранного участника – 45 %.
ООО не является участником (учредителем) других организаций и не получает от них дивиденды.
Налоговая база по дивидендам для иностранного учредителя составит 405 млн. руб. (0,45 × 900).
Иностранный участник получит дивиденды в сумме причитающихся ему дивидендов за минусом налога на доходы – 356,4 млн. руб. (405 – (405 × 0,12)), где 0,12 – ставка налога на доходы.
Дивиденды, полученные в иностранной валюте, пересчитываются в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Нацбанком Республики Беларусь на дату их получения.
Порядок уплаты налога на доходы и представления налоговой декларации
Порядок исчисления и уплаты налога на доходы, а также представления налоговой декларации по этому налогу установлен в ст. 150 НК.
Налог исчисляет, удерживает и перечисляет в бюджет Республики Беларусь налоговый агент – белорусская организация. Налоговую декларацию (расчет) по налогу на доходы она представляет в налоговый орган по месту своей постановки на учет не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, а налог перечисляет в бюджет не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Налоговый период для налога на доходы – календарный месяц, на который приходится дата возникновения обязательства по уплате налога на доходы.
Эта дата определяется как приходящийся на налоговый период день начисления иностранной организации дохода (платежа) (п. 1 ст. 148 НК).
Для дивидендов днем начисления дохода (платежа) иностранной организации признается наиболее ранняя из следующих дат:
– дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) обязательств перед иностранной организацией по выплате доходов в виде дивидендов;
– дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) факта выплаты налоговым агентом дохода иностранной организации (п. 2 ст. 148 НК).
Вместе с тем при определении даты возникновения обязательства следует учитывать норму п. 4 ст. 141 НК.
Из нее следует, что датой начисления дивидендов является дата принятия решения о распределении прибыли путем объявления и выплаты дивидендов, а по дивидендам, начисленным унитарными предприятиями, и доходам, приравненным к дивидендам, – дата отражения в бухгалтерском учете обязательств по выплате (передаче) соответственно дивидендов и доходов, приравненных к дивидендам.
Таким образом, для белорусских организаций, созданных в виде ООО, ОДО, ОАО, ЗАО и ведущих бухгалтерский учет, датой начисления дивидендов является дата принятия решения о распределении прибыли путем объявления и выплаты дивидендов.
Налоговые агенты, которые по законодательству имеют право не вести бухгалтерский учет, день начисления дивидендов определяют по дате их выплаты иностранной организации (п. 22 ст. 148 НК). Это правило применяется в отношении организаций, ведущих учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (УСН).
Пример 3. Определение даты начисления дивидендов организацией, применяющей общую систему налогообложения
ООО применяет общую систему налогообложения и ведет бухгалтерский учет (см. пример 1).
Датой начисления дивидендов является дата принятия решения о распределении прибыли путем объявления и выплаты дивидендов, т.е. 20 апреля 2015 г.
Белорусская организация (ООО) должна исчислить налог на доходы, удержать его из средств нерезидента и перечислить в бюджет Республики Беларусь не позднее 22 мая 2015 г., а налоговую декларацию (расчет) по налогу на доходы она должна представить в налоговый орган по месту своей постановки на учет не позднее 20 мая 2015 г.
Пример 4. Определение даты начисления дивидендов при УСН
В числе учредителей белорусской организации (ООО) есть иностранный участник. Белорусская организация (ООО) применяет УСН и ведет учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН.
В марте 2015 г. принимается решение о выплате дивидендов всем участникам ООО по результатам работы за 2014 г. Выплата должна произойти 30 апреля 2015 г.
Белорусские организации, применяющие УСН, исполняют обязанности налоговых агентов при выплате иностранным организациям доходов, подлежащих обложению налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (подп. 4.3 п. 4 ст. 286 НК).
Учитывая норму п. 22 ст. 148 НК, датой начисления дивидендов иностранному участнику будет являться дата выплаты дивидендов, т.е. 30 апреля 2015 г.
Белорусская организация (ООО) должна исчислить налог на доходы, удержать его из средств нерезидента и перечислить в бюджет Республики Беларусь не позднее 22 мая 2015 г., а налоговую декларацию (расчет) по налогу на доходы она должна представить в налоговый орган по месту своей постановки на учет не позднее 20 мая 2015 г.
Справочно: при исчислении и удержании налога на доходы с дивидендов, причитающихся иностранному инвестору, бухгалтеру следует учитывать, что возможно применение международных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, заключенных Республикой Беларусь с иностранными государствами.
