Проверьте правильность применения льгот, определенных подп. 4.1–4.3 п. 4 ст. 146 НК
В 2016 и 2017 гг. от налога на доходы освобождаются доходы иностранных организаций, которые:
1) не осуществляют деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство;
2) являются подлинными владельцами доходов:
– полученных из источников в Республике Беларусь от предоставления ими кредитов, займов Республике Беларусь или Правительству Республики Беларусь, а также резидентам Республики Беларусь под государственные гарантии в соответствии с порядком, установленным Президентом Республики Беларусь (подп. 4.1 п. 4 ст. 146 НК);
– по размещенным за пределами территории Республики Беларусь облигациям открытого акционерного общества «Банк развития Республики Беларусь» и государственным долгосрочным облигациям Республики Беларусь, являющимся государственными долговыми обязательствами, формирующим внешний государственный долг; полученные от оказания услуг, связанных с эмиссией, размещением, обращением и погашением этих облигаций, а также с учетом прав на них (подп. 4.2 п. 4 ст. 146 НК) |*|;
– полученных из источников в Республике Беларусь от предоставления иностранными организациями, указанными в абз. 1 п. 4 ст. 146 НК, белорусским организациям в виде кредитов и займов денежных средств, полученных этими иностранными организациями от размещения ценных бумаг, эмитируемых (выдаваемых) ими в целях направления таких средств белорусским организациям (подп. 4.3 п. 4 ст. 146 НК).
Таким образом, белорусские организации, выплачивающие доходы нерезидентам в виде процентов по полученным от них кредитам (займам), при соответствии этих нерезидентов вышеуказанным условиям:
– вправе не облагать такие доходы налогом на доходы;
– обязаны представлять в белорусский налоговый орган по месту своей постановки на учет налоговую декларацию (расчет) по налогу на доходы иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (далее – декларация по налогу на доходы), с указанием льготы по национальному законодательству.
Декларация представляется не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем, на который приходится дата возникновения обязательства по уплате налога на доходы (пп. 1, 5, 7 ст. 150 НК).
Дата возникновения обязательства определяется в соответствии с нормами ст. 148 НК.
Справочно: форма декларации содержится в приложении 18 к постановлению № 42*, а порядок ее заполнения – в Инструкции, утвержденной этим постановлением.
_________________
* Постановление МНС Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42 «О некоторых вопросах, связанных с исчислением и уплатой налогов, сборов (пошлин), иных платежей, контроль за исчислением и уплатой которых осуществляют налоговые органы» (далее – постановление № 42).
Проверьте правильность применения льготы, определенной подп. 4.4 п. 4 ст. 146 НК
В 2016 г. доходы иностранных организаций, полученные из источников в Республике Беларусь от предоставления иностранными организациями, указанными в абз. 1 п. 4 ст. 146 НК, иных кредитов, займов, чем указанные в подп. 4.1–4.3 п. 4 ст. 146 НК, освобождались от налога на доходы.
Эта льгота предоставлялась иностранным организациям при выполнении следующих трех условий:
1) они не осуществляют деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство;
2) являются подлинными владельцами доходов;
3) на день начисления доходов подтвердили свое постоянное местонахождение сведениями международного справочника The Bankers Almanac (издательство Reed Business Information) и не находятся согласно таким сведениям в оффшорных зонах, перечень которых утвержден Президентом Республики Беларусь.
Доходы, полученные иностранными организациями в виде процентов за пользование займами и кредитами, освобождались от налога на доходы, если день начисления доходов приходился на налоговые периоды с 1 января 2016 г. до 1 января 2017 г.
При этом день начисления таких доходов определяется согласно п. 2-1 ст. 148 НК.
В 2017 г. эта льгота отсутствует (не продлена).
Значит, доходы иностранной организации, причитающиеся ей в виде процентов от предоставления кредитов, займов белорусским организациям, в налоговые периоды 2017 г. не освобождались от налога на доходы |*|.
В связи с этим организациям следует в 2017 г. возобновить практику применения международных налоговых соглашений (если соглашением предусмотрены более льготные условия).
Справочно: в 2016 г. не было необходимости обращаться к нормам международных налоговых соглашений, так как льгота по подп. 4.4 п. 4 ст. 146 НК предоставлялась по нормам национального законодательства.
Ситуация 1. Налогообложение процентов в 2016–2017 гг.
Белорусская организация заключила в марте 2016 г. кредитный договор с банком – резидентом Литвы сроком на 2 года. Выплата процентов по этому договору предусматривается ежеквартально с выплатой последней части основной части долга и процентов в марте 2018 г.
Доходы по кредитам, полученные иностранным банком от резидента, признаются объектом обложения налогом на доходы (подп. 1.2.1 п. 1 ст. 146 НК).
Дату возникновения обязательств по уплате налога на доходы белорусская организация в соответствии с подп. 2-1.2 п. 2-1 ст. 148 НК по своему выбору на протяжении 2016–2017 гг. определяет по дате отражения в налоговом учете факта выплаты процентов и такую же дату сохранит в 2018 г.
В целях информирования налогового органа целесообразно предварительно уведомить его о выборе даты, указанной в подп. 2-1.2 п. 2-1 ст. 148 НК, путем представления копии решения налогового агента, оформленного в письменном виде, либо копии положения об учетной политике с соответствующей информацией.
Ставка налога на доходы по процентам – 10 % (ст. 149 НК).
В бухгалтерском учете белорусской организации в соответствии с правилами ведения этого учета проценты отражаются по мере их начисления (ежемесячно). Для целей налогового учета проценты следует исчислять и уплачивать ежеквартально и с такой же периодичностью сдавать декларацию в белорусский налоговый орган.
При исчислении и уплате процентов литовскому банку в 2016 г. была использована льгота по подп. 4.4 п. 4 ст. 146 НК, и налог на доходы не уплачивался. Декларации сдавались в белорусский налоговый орган с указанием льготы по национальному законодательству.
В 2017 г. белорусской организации надо исчислять и уплачивать налог на доходы по ставке 10 %, а в декларации указывать сумму дохода, неосвобождаемую от налогообложения.
В данной ситуации обращаться к положениям международного соглашения нецелесообразно.
В ст. 11 Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Литовской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы от 18.07.1995 определено, что проценты резидента Литвы, возникающие в Республике Беларусь, облагаются налогом на доходы по ставке 10 %. Соглашение не предусматривает более низкую ставку налога на доходы по процентам по сравнению со ставкой, указанной в п. 1 ст. 149 НК. Поэтому по международному соглашению они также должны облагаться в Республике Беларусь по ставке 10 %.
Ситуация 2. Проценты по договору займа, выплачиваемые нерезиденту в 2016–2017 гг.
Белорусская организация заключила в июне 2016 г. договор займа с резидентом Великобритании сроком на 1 год. Выплата процентов по этому договору предусматривается ежеквартально с выплатой последней части основной части долга и процентов в июне 2017 г.
Доходы по кредитам, полученные иностранной организацией из источников в Республике Беларусь, признаются объектом обложения налогом на доходы по ставке 10 % (подп. 1.2.1 п. 1 ст. 146 НК).
Дату возникновения обязательств по уплате налога на доходы белорусская организация по своему выбору на протяжении 2016–2017 гг. определяет по дате отражения в налоговом учете факта выплаты процентов (подп. 2-1.2 п. 2-1 ст. 148 НК).
Как и в ситуации 1, для целей налогового учета проценты следует исчислять и уплачивать ежеквартально и с такой же периодичностью сдавать декларацию в белорусский налоговый орган.
При исчислении и уплате процентов английскому резиденту в 2016 г. предоставлена льгота по подп. 4.4 п. 4 ст. 146 НК. Белорусская организация подавала декларацию в налоговый орган с указанием льготы по национальному законодательству, и налог не уплачивался.
Пунктом 1 ст. 9 Конвенции между Правительством Союза Советских Социалистических Республик и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии об устранении двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества от 31.07.1985 установлено, что проценты, возникающие в Республике Беларусь, которые получены, выплачены и фактическое право на которые имеет резидент Великобритании, облагаются налогами только в Великобритании.
Поэтому если резидент Великобритании воспользуется положениями этой Конвенции, то при условии соблюдения норм ст. 151 НК получит в 2017 г. освобождение от налога на доходы в Беларуси. Белорусской организации в таком случае в декларации надо будет указывать льготу, предоставляемую международным соглашением.
Что будет, если налоговый агент «не заметил» отсутствие льготы или не представил декларацию по налогу на доходы?
Если налоговый агент «не заметил», что в 2017 г. льготы по подп. 4.4 п. 4 ст. 146 НК у иностранной организации уже нет, и не исчислил, не удержал налог на доходы и не перечислил его в бюджет Республики Беларусь, то к нему будут применены меры ответственности в связи с нарушениями законодательства.
Ответственность за невыполнение или ненадлежащее выполнение обязанностей налоговый агент несет в соответствии с Кодексом Республики Беларусь об административных правонарушениях (далее – КоАП).
В частности, налоговый агент привлекается к ответственности:
– за нарушение срока представления декларации по налогу на доходы (ст. 13.4 КоАП);
– невыполнение или выполнение не в полном объеме обязанности по удержанию и (или) перечислению суммы налога на доходы (ст. 13.7 КоАП).
Также в случае неуплаты или несвоевременной уплаты начисляются пени за каждый календарный день просрочки, включая день уплаты (взыскания), в течение всего срока исполнения налогового обязательства начиная со дня, следующего за установленным налоговым законодательством днем уплаты налога (ст. 52 НК).
Отметим, что это не относится к случаям, когда налоговый агент воспользуется преференциями международного соглашения.
От редакции:
На 2018 г. проект Указа Президента Республики Беларусь «О налогообложении» не предусматривает внесение изменений в предоставление льгот иностранным организациям по п. 4 ст. 146 НК. Таким образом, чтобы оптимизировать налогообложение доходов иностранных организаций, получаемых в виде процентов (за исключением доходов, упомянутых в подп. 4.1–4.3 п. 4 ст. 146 НК), следует обращаться к положениям международных соглашений, заключенных Республикой Беларусь с иностранными государствами. Порядок применения этих соглашений установлен ст. 151 НК.
