Информация о расходах на реализацию продукции, товаров, работ, услуг отражается в бухучете на счете 44 «Расходы на реализацию» (п. 35 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50; далее – План счетов).
Существуют особенности в отражении расходов на реализацию у производственных и торговых организаций. Далее рассмотрим как общие положения, которые необходимо учитывать при отражении расходов на реализацию, так и особенности их учета у производственных и торговых организаций.
Состав и формирование расходов на реализацию
Какие расходы организаций можно отнести к расходам на реализацию? Кратко они перечислены в Плане счетов (п. 35).
В организациях, осуществляющих торговую и торгово-производственную деятельность (т.е. общественное питание), на счете 44 отражаются расходы:
– оплату труда;
– содержание зданий, сооружений, инвентаря;
– хранение |*|, подработку и упаковку товаров;
– рекламу;
– другие аналогичные по назначению расходы.
* Информация об учете расходов на хранение товаров
В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, на счете 44 отражаются расходы:
– на упаковку изделий на складах готовой продукции;
– доставку продукции к месту отправления, погрузки в транспортные средства;
– содержание помещений для хранения продукции в местах ее реализации;
– рекламу;
– другие аналогичные по назначению расходы.
Как видно, в Плане счетов обозначен небольшой перечень расходов на реализацию. Его цель, в первую очередь, определить характер таких расходов, а не перечислить их полную номенклатуру. Детализацию расходов, в т.ч. и с целью их отнесения к расходам на реализацию, организации осуществляют самостоятельно. При этом необходимо руководствоваться общим смыслом и направленностью, заданной вышеуказанными положениями Плана счетов.
Методы и способы ведения бухучета конкретизируются в учетной политике организации.
Если в отношении конкретных хозяйственных операций, отдельных составляющих активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации в законодательстве Республики Беларусь не установлен порядок их отражения в бухучете и отчетности, такой порядок организация разрабатывает самостоятельно с применением профессионального суждения исходя из требований законодательства Республики Беларусь (п. 5 ст. 9 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности»).
При формировании учетной политики организации в части номенклатуры расходов на реализацию могут использовать следующие информационные источники:
1. Торговые организации – Методические указания по составу и учету издержек обращения (производства), финансовых результатов деятельности организаций торговли и общественного питания, утвержденные приказом Минторга Республики Беларусь от 20.09.2002 № 86 (далее – Приказ № 86). Положения приказа – рекомендательные.
Важно! Планом счетов установлено, что торговые организации на счете 44 учитывают все понесенные расходы, в т.ч. и связанные с управлением торговой организацией (управленческие расходы). Этому принципу соответствует Приказ № 86. В нем приводится номенклатура статей расходов на реализацию |*| торговой организации (в приказе в старой терминологии – издержек обращения) с детализацией расходов по каждой статье (см. табл. 1):
* Информация о ведении учета на счете 44
2. Производственные организации – отраслевые методические рекомендации по калькулированию себестоимости в части состава расходов на реализацию (коммерческих расходов), которые утверждены и действуют на сегодняшний день либо которые утверждены ранее, однако на сегодня утратили силу в связи с отменой Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденных постановлением Минэкономики, Минфина и Минтруда и соцзащиты Республики Беларусь от 30.10.2008 № 210/161/151 (далее – Основные положения).
Также можно учитывать перечень расходов по сбыту, который ранее был приведен в Основных положениях (п. 3.29):
– на упаковку (в т.ч. затраты на маркирование продукции штриховыми идентификационными кодами), хранение, транспортировку до пункта, обусловленного договором, погрузку в транспортные средства (кроме случаев, когда они возмещаются покупателями сверх цены за продукцию);
– оплату услуг банков, иных небанковских кредитно-финансовых организаций по осуществлению в соответствии с заключенными договорами факторинговых операций и операций по учету векселей (покупка векселей банком до наступления срока платежа), в т.ч. разницы между суммой денежного обязательства должника и суммой, выплачиваемой фактором (банком) кредитору (векселедержателю);
– оплату вознаграждений в соответствии с заключенными договорами комиссии и поручения;
– маркетинговые услуги.
Для целей Основных положений маркетинговые услуги – мероприятия по исследованию торгово-сбытовой деятельности предприятия, изучению факторов, оказывающих влияние на процесс производства и продвижение товаров (работ, услуг) от производителя к потребителю с целью их прибыльной реализации;
– рекламу |*|, включая участие в выставках, ярмарках, выставках-продажах, стоимость образцов товаров, выставочных буклетов и пр., переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами непосредственно покупателям или посредническим организациям в целях рекламы и не подлежащих возврату;
– предпродажную подготовку;
– прочие затраты.
* Информация об учете расходов на рекламу
Основные положения и отраслевые методические рекомендации по калькулированию в настоящее время используются как вспомогательный материал для определения состава расходов на реализацию.
Списание расходов на реализацию у торговых организаций
Торговые организации расходы на реализацию товаров отражают по дебету счета 44 и кредиту соответствующих счетов. Суммы со счета 44 списываются в дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» в соответствии с законодательством.
В 2016 г., как и ранее, законодательство для торговых организаций предусматривает распределение отдельных расходов на реализацию. Обратимся к п. 12 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102). В нем установлено, что в состав расходов на реализацию в организации, осуществляющей торговую, торгово-производственную деятельность, включаются расходы на реализацию, учитываемые на счете 44 (за вычетом управленческих расходов) и списываемые в полной сумме в дебет счета 90 (субсчет 90-6 «Расходы на реализацию»). Исключение – транспортные затраты, связанные с приобретением товаров и относящиеся к товарам, оставшимся на конец месяца нереализованными, если данные транспортные затраты не включаются в стоимость приобретения товаров.
Управленческие расходы в организации, осуществляющей торговую, торгово-производственную деятельность, – это расходы на управление организацией. Они учитываются на счете 44 и списываются в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет счета 90 (субсчет 90-5 «Управленческие расходы») (п. 10 Инструкции № 102).
Таким образом, в 2016 г. у торговых организаций расходы на счете 44 списываются в дебет счета 90. Исключение – подлежащие распределению транспортные затраты, связанные с приобретением товаров и относящиеся к товарам, оставшимся на конец месяца нереализованными, если данные транспортные затраты не включаются в стоимость приобретения товаров.
Если же транспортные затраты, связанные с приобретением товаров, организация по учетной политике включает в стоимость приобретенных товаров с отражением по дебету счета 41 «Товары», то такие транспортные затраты не распределяются в связи с отсутствием их отражения как расходов на реализацию.
Вариант выбора учета транспортных затрат (в составе расходов на реализацию или в стоимости приобретаемых товаров) организация устанавливает в учетной политике. Так, письмом Минфина Республики Беларусь от 06.01.2012 № 15-1-18/15-1 разъяснено, что затраты на приобретение товаров включаются в состав расходов на реализацию или на увеличение стоимости товаров. Применяемый порядок бухгалтерского учета затрат на приобретение товаров закрепляется в учетной политике организации.
Важно! Речь идет о распределении транспортных затрат, включаемых в расходы на реализацию, при оказании транспортных услуг сторонними организациями. Доставка товаров собственным транспортом к таким затратам не относится. Расходы на такую доставку отражаются не по статье «Транспортные расходы, связанные с доставкой товаров в организации торговли и общественного питания», а по иным статьям: зарплата водителя – по статье «Расходы на оплату труда персонала», амортизация автомобиля – «Амортизация основных средств и нематериальных активов» и т.д. Именно таким образом приводятся и статьи, и номенклатура расходов на реализацию в приказе.
Распределение транспортных затрат
Механизм распределения транспортных затрат законодательством в настоящее время не определен. Организации устанавливают его в учетной политике. Рекомендуется придерживаться стандартной методологии, приведенной в п. 5.3 Приказа № 86 (с учетом того факта, что в настоящее время проценты по кредитам и займам распределению не подлежат). Так, Приказ № 86 устанавливает, что по окончании каждого месяца распределяются издержки (здесь и далее – в терминологии Приказа № 86) обращения пропорционально двум объектам:
– реализованным товарам (издержки отчетного периода);
– непроданным товарам (издержки следующего отчетного периода).
Сумма издержек обращения, относящаяся к остатку нереализованных товаров, в организациях торговли рассчитывается согласно методике, приведенной в табл. 2. Причем распределяется не вся сумма издержек обращения, учтенная на субсчете 44-1, а только расходы, отраженные по ст. 1 «Транспортные расходы, связанные с доставкой товаров в организации торговли и общественного питания».
_____________________
* В организациях общественного питания в расчет включается стоимость товаров, сырья, готовой продукции, полуфабрикатов (т.е. сальдо счетов 41 «Товары» (1, 2 субсчета) и 20 «Основное производство»).
Списание расходов на реализацию у производственных организаций
У производственных организаций произведенные расходы на реализацию продукции списываются со счета 44 в дебет счета 90 в соответствии с законодательством (п. 35 Плана счетов). В 2016 г. законодательство не предусматривает их распределения.
Таким образом, в 2016 г. расходы на реализацию у производственных организаций отражаются бухгалтерском учете записью:
Д-т 90 – К-т 44.
Счет 44 списывается в полном объеме и сальдо не имеет. Так, п. 12 Инструкции № 102 установлено, что в состав расходов на реализацию включаются в организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, – расходы на реализацию, учитываемые на счете 44 и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет счета 90 (субсчет 90-6 «Расходы на реализацию»).
Такой механизм закрытия расходов на реализацию вызван тем, что с 1 января 2013 г. доходы организации отражают в бухгалтерском учете методом начисления («по отгрузке»). Соответственно расходы производственной организации на реализацию относятся к отгруженной, т.е. реализованной, продукции.
