Ситуация. С 2015 г. объекты франчайзинга облагаются НДС
В 2014 г. белорусская организация (франчайзи) заключила с российской компанией (франчайзер) договор франчайзинга.
Согласно договору белорусская организация может использовать право на товарный знак, ноу-хау, конфиденциальную информацию компании, защищенную авторским правом, и фирменное наименование этой компании (далее – лицензионный комплекс).
За использование указанных объектов белорусская организация с 2014 г. по настоящее время ежемесячно выплачивает российской компании платежи.
У организации возникли вопросы:
Какие изменения произошли в части налогообложении доходов, выплачиваемых российской компании, в 2015 г.?
Изменился ли порядок уплаты НДС в отношении указанного лицензионного комплекса?
В 2015 г. порядок исчисления, удержания и уплаты налога на доходы такой же, как в 2014 г.
По договору комплексной предпринимательской лицензии (франчайзинга) (договор франчайзинга) одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждение на определенный в договоре франчайзинга срок либо без указания срока лицензионный комплекс, включающий право использования фирменного наименования правообладателя, других объектов интеллектуальной собственности, предусмотренных договором франчайзинга, а также нераскрытой информации в предпринимательской деятельности пользователя (п. 1 ст. 910 Гражданского кодекса Республики Беларусь; далее – ГК).
Среди видов доходов, подлежащих обложению налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но извлекающих доходы из источников в Республике Беларусь, указано роялти (подп. 1.3 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК) |*|.
* Порядок представления подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации доступен для подписчиков электронного "ГБ"
К роялти в т.ч. относится вознаграждение за использование имущественных прав или предоставление права пользования имущественными правами на объекты авторского права, смежных прав, а также плата за лицензию, патент, товарный знак, знак обслуживания, фирменное наименование, чертеж, полезную модель, схему, формулу, промышленный образец или процесс либо за информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта (в т.ч. ноу-хау).
Ставка налога на доходы по этому виду дохода – 15 % (ст. 149 НК).
Налог на доходы исчисляет, удерживает из средств нерезидента и перечисляет в бюджет Республики Беларусь налоговый агент. В приведенной ситуации это белорусская организация (франчайзи), начисляющая и выплачивающая вознаграждение российской компании (п. 3 ст. 150 НК). Налоговый агент также представляет в белорусский налоговый орган налоговую декларацию (расчет) по налогу на доходы (п. 5 ст. 150 НК).
Налоговым периодом по налогу на доходы является календарный месяц, на который приходится дата возникновения обязательств по уплате налога на доходы (п. 1 ст. 150 НК). В целях гл. 15 НК дата возникновения обязательств по уплате налога на доходы определяется как приходящийся на налоговый период день начисления иностранной организации дохода (платежа).
Для такого вида дохода, как роялти, днем начисления дохода иностранной организации признают наиболее раннюю из следующих дат отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством):
– обязательств перед иностранной организацией по выплате доходов в виде роялти (подп. 2.2 п. 2 ст. 148 НК);
– факта выплаты налоговым агентом дохода иностранной организации (факта осуществления платежа, передачи имущества, имущественных прав, проведения зачета встречных однородных требований в зависимости от установленной сторонами договора формы расчета) (подп. 2.3 п. 2 ст. 148 НК).
В изложенной ситуации наиболее ранней датой начисления дохода российской компании является дата отражения в бухгалтерском учете белорусской организации обязательств перед российской компанией по выплате доходов.
Это следует из необходимости исполнения условий договора: ежемесячная сумма дохода российской компании определяется в зависимости от объема выручки, полученной белорусской организацией в текущем месяце. Сведения об объеме выручки должны быть направлены организации-франчайзеру, она их рассматривает, как и иные условия исполнения договора, и согласовывает причитающуся к получению франчайзеру сумму дохода. И лишь после этого появляется в бухгалтерском учете белорусской организации обязательство по уплате суммы дохода российской компании. Указанная процедура стандартная и осуществляется ежемесячно. Случаи проведения предоплаты не возникают.
Таким образом, как только отражается начисление ежемесячного платежа российской компании в бухгалтерском учете белорусской организации, ей следует произвести исчисление, удержание налога на доходы, а также исполнение иных обязательств налогового агента.
Перечисленные выше нормы НК в отношении налога на доходы одинаковы и для 2014 г., и для 2015 г. |*|.
* Новации, внесенные в 2015 г. в порядок исчисления и уплаты налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, доступны для подписчиков электронного "ГБ"
В 2015 г. изменился порядок исчисления и уплаты НДС
При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство и не состоящими в связи с этим на учете в белорусских налоговых органах, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет НДС возлагается на состоящих на учете в налоговых органах Беларуси организации и индивидуальных предпринимателей, приобретающих данные товары (работы, услуги), имущественные права (п. 1 ст. 92 НК).
В 2014 г. согласно ст. 2 Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе от 11.12.2009 (далее – Протокол) взимание НДС при выполнении работ, оказании услуг осуществлялось в государстве – члене Таможенного союза, территория которого признавалась местом реализации работ, услуг (за исключением работ, указанных в ст. 4 Протокола). При выполнении работ, оказании услуг налоговая база, ставки НДС, порядок их взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) определялись в соответствии с законодательством государства – члена Таможенного союза, территория которого признавалась местом реализации работ, услуг, если иное не было установлено Протоколом.
В подп. 4 п. 1 ст. 3 Протокола было установлено, что при передаче, предоставлении, уступке патентов, лицензий, иных документов, удостоверяющих права на охраняемые государством объекты промышленной собственности, торговых марок, товарных знаков, фирменных наименований, знаков обслуживания, авторских, смежных прав или иных аналогичных прав место реализации определяется по месту нахождения покупателя. То есть в приведенной ситуации – по месту нахождения белорусской организации.
С 2015 г. в отношении определения места реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав для таких стран, как Республика Беларусь, Республика Казахстан и Российская Федерация, применяются Договор о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 (далее – Договор о ЕАЭС) и Протокол о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее – приложение 18 к Договору о ЕАЭС).
В 2015 г. место реализации перечисленных выше работ, услуг, имущественных прав определяют по месту деятельности приобретающего их налогоплательщика. Данная норма следует из подп. 4 п. 29 приложения 18 к Договору о ЕАЭС.
То есть в 2015 г. место реализации также определяется по месту деятельности белорусской организации.
Как видим, место реализации имущественных прав по договору франчайзинга в 2015 г. не изменилось в сравнении с 2014 г.
Рассмотрим порядок обложения НДС.
В 2014 г. от обложения НДС освобождались обороты по реализации на территории Республики Беларусь имущественных прав на объекты промышленной собственности (подп. 1.32 п. 1 ст. 94 НК).
Положения ст. 94 НК распространялись также на обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах Республики Беларусь (подп. 4.1 п. 4 ст. 94 НК). Эта норма действует и в 2015 г.
Перечень объектов права промышленной собственности закреплен в ст. 998 ГК. В частности, к ним относятся:
– секреты производства (ноу-хау);
– фирменные наименования;
– товарные знаки и знаки обслуживания;
– другие объекты промышленной собственности и средства индивидуализации участников гражданского оборота, товаров, работ или услуг в случаях, предусмотренных законодательством.
С 2015 г. льгота, определенная подп. 1.32 п. 1 ст. 94 НК, изменилась |*|.
* Практика применения льгот по НДС доступа для подписчиков электронного "ГБ"
С этого года она:
– предоставляется при реализации имущественных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, селекционные достижения, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау);
– не предоставляется при реализации имущественных прав на такие объекты промышленной собственности, как фирменные наименования, товарные знаки и знаки обслуживания, географические указания и другие средства индивидуализации.
Таким образом, в изложенной ситуации белорусская организация:
– в 2014 г. вправе была прольготировать обороты по реализации имущественных прав на товарный знак, ноу-хау, конфиденциальную информацию компании, защищенную авторским правом, и использование фирменного наименования этой компании;
– в 2015 г. должна облагать НДС обороты по реализации лицензионного комплекса.
Исключение может быть сделано лишь в отношении оборотов по реализации секретов производства (ноу-хау), если платежи по ним выделены в договоре франчайзинга.
