Термин "финансовая деятельность" означает деятельность, приводящую к изменениям величины и состава внесенного собственного капитала, обязательств по кредитам, займам и иных аналогичных обязательств организации, при условии, если таковая не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации. Данное определение содержится в Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).
Справочно: для отражения прочих доходов и расходов по финансовой деятельности предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", к которому могут быть открыты следующие субсчета: 91-1 "Прочие доходы"; 91-2 "Налог на добавленную стоимость"; 91-3 "Прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов"; 91-4 "Прочие расходы"; 91-5 "Сальдо прочих доходов и расходов". Записи по названным субсчетам производятся накопительно в течение отчетного года. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 "Прочие доходы и расходы", кроме субсчета 91-5 "Сальдо прочих доходов и расходов", закрываются внутренними записями на субсчет 91-5 "Сальдо прочих доходов и расходов".
Аналитический учет по видам доходов по финансовой деятельности должен быть определен учетной политикой организации и обеспечивать сбор информации, необходимой для заполнения бухгалтерской отчетности (п. 71 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50; далее – Инструкция № 50).
Классификация доходов и расходов по финансовой деятельности, а также методика отражения на счетах бухгалтерского учета наиболее часто встречающихся хозяйственных операций приведены в табл. 1.
__________________________
* Курсовые разницы по дебиторской задолженности за отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги, по авансам, выданным поставщикам и подрядчикам на приобретение сырья, материалов, товаров, работ, услуг, а также курсовые разницы по кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками за сырье, материалы, товары, выполненные работы, оказанные услуги, а также по кредитам, займам и процентам по ним, авансам, полученным от покупателей и заказчиков, могут быть отражены в бухгалтерском учете в составе расходов (доходов) будущих периодов на счетах 97 "Расходы будущих периодов" и 98 "Доходы будущих периодов", в случае принятия коммерческими организациями решения об отнесении курсовых разниц, возникающих при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте (п. 7 Инструкции по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденной постановлением Минфина РБ от 27.12.2007 № 199; п. 2 постановления Совета Министров РБ от 03.06.2011 № 704 "О некоторых вопросах переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте" (далее – постановление № 704)). При этом учтенные в составе расходов (доходов) будущих периодов курсовые разницы должны быть списаны на финансовые результаты в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г. Названные нормативные документы разработаны и утверждены в соответствии с Декретом Президента РБ от 30.06.2000 № 15 "О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц" (далее – Декрет № 15).
Важно! С 1 января 2015 г. при учете курсовых разниц необходимо будет руководствоваться нормами Закона РБ от 12.07.2013 № 57-З "О бухгалтерском учете и отчетности" (далее – Закон № 57-З), так как с этой даты Декрет № 15 утратит силу (п. 4 Указа Президента РБ от 21.07.2014 № 361 "Об отдельных вопросах налогообложения, бухгалтерского учета, переоценки имущества и взимания арендной платы"; далее – Указ № 361).
В 2014 г. после вступления в силу Указа № 361 продолжает действовать прежний порядок учета курсовых разниц, определенный Декретом № 15 и постановлением № 704.
В 2015 г. пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков) в официальную денежную единицу РБ организациям (за исключением Нацбанка, банков) необходимо будет производить по официальному курсу официальной денежной единицы РБ по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату (п. 3 ст. 12 Закона № 57-З).
Изучив предлагаемые примеры, можно получить практические навыки по бухгалтерскому учету расходов (доходов) по финансовой деятельности.
Пример 1. Отражение процентов по кредитной линии
Торговая организация для приобретения товаров открыла в обслуживающем банке кредитную линию сроком на 1 год в сумме 100 000 000 руб. В июле 2014 г. банк предоставил кредит в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет. Организация в июле 2014 г. перечислила 100%-ю предоплату поставщику за товары в сумме 100 000 000 руб.
Сумма начисленных на конец текущего месяца процентов составила 5 605 000 руб. и была уплачена организацией в день их начисления*.
__________________________
* Операции по погашению основного долга по кредиту и начислению процентов по краткосрочному кредиту в последующих периодах не приводятся.
В августе 2014 г. товары, приобретенные за счет кредитных средств, приняты на учет на сумму 100 000 000 руб. (с учетом НДС по ставке 20 %). В табл. 2 приведены записи в бухгалтерском учете данной организации:
Пример 2. Расчет с поставщиком с применением конверсии
Кредиторская задолженность торговой организации перед поставщиком – нерезидентом РБ за поставленные товары на начало текущего месяца составила 7 600 евро. Ввиду необходимости проведения расчетов с поставщиком и в связи с отсутствием евро на валютном счете организация обратилась в обслуживающий банк для осуществления перевода с конверсией с валютного счета в долларах США. Обслуживающий банк провел перевод поставщику с конверсией 10 000 долл. США по согласованному курсу 0,760 евро за 1 долл. США.
Курс доллара США, установленный Нацбанком, на дату проведения конверсии составил 10 400 руб. за 1 долл. США.
Курс евро, установленный Нацбанком, составил:
– на последнее число прошлого месяца – 13 810 бел. руб. за 1 евро;
– на дату проведения конверсии и погашения кредиторской задолженности – 13 740 руб. за 1 евро.
Учетной политикой торговой организации установлено, что курсовые разницы от переоценки кредиторской задолженности учитывают в составе расходов (доходов) будущих периодов и их списание производят в размерах, устанавливаемых руководителем организации. В текущем месяце согласно приказу руководителя организации курсовые разницы, учтенные в составе расходов (доходов) будущих периодов, подлежат списанию на финансовые результаты в полном размере (см. табл. 3).
Пример 3. Погашение в валюте, отличной от валюты обязательств
Оптовая организация – резидент РБ (поставщик) заключила с организацией – резидентом Литовской Республики (покупатель) договор на поставку товаров на сумму 25 000 евро (ставка НДС – 0 %). Себестоимость реализуемых товаров – 188 000 000 бел. руб.
Условиями договора предусмотрено, что договорная стоимость товаров выражена в евро, а расчеты (по усмотрению покупателя) могут осуществляться как в евро, так и в долларах США в следующем порядке: 20 % договорной стоимости товаров – в порядке предварительной оплаты; оставшиеся 80 % – в течение 10 дней после отгрузки товаров.
В августе 2014 г. на валютный счет поставщика была зачислена предоплата от покупателя в сумме 6 750 долл. США*. Товары отгружены поставщиком в сентябре 2014 г. В этом же месяце покупатель произвел окончательный расчет с поставщиком, перечислив на валютный счет последнего 27 000 долл. США*.
__________________________
* Операции по обязательной продаже иностранной валюты, переоценке денежных средств на валютном счете не приводятся.
Учетной политикой поставщика установлено: дата отгрузки товаров со склада покупателю является датой признания выручки от реализации в бухгалтерском учете и для целей исчисления налога на прибыль; курсовые разницы, возникающие при переоценке, отражаются в бухгалтерском учете в составе доходов (расходов) по финансовой деятельности.
Курс доллара США, установленный Нацбанком (условно), составил:
– на дату предварительной оплаты товара – 10 250 руб. за 1 долл. США;
– 31 августа 2014 г. и на дату отгрузки – 10 270 руб. за 1 долл. США;
– дату окончательного расчета – 10 300 руб. за 1 долл. США.
Курс евро, установленный Нацбанком (условно), составил:
– на дату отгрузки товаров – 13 890 руб. за 1 евро;
– дату проведения окончательного расчета – 13 850 руб. за 1 евро. (см. табл. 4).
