Реализацию товаров в части их обмена признают объектом обложения НДС
Напомним, что товарообменными операциями являются операции, осуществляемые в пределах исполнения договоров, в т.ч. внешнеэкономических, предусматривающих обмен продукции, товара, за исключением работ, услуг, на эквивалентное по стоимости количество другого товара по товарообменным (бартерным) договорам, предусматривающим полный или частичный расчет в товарной форме (п. 1 постановления Совета Министров Республики Беларусь от 24.03.1999 № 405 "О вопросах ценообразования при проведении товарообменных операций"; далее – постановление № 405) |*|.
* Информация о проведении, учете и налогообложении товарообменных операций доступна для подписчиков электронного "ГБ"
Обороты по реализации товаров в части их обмена признают объектом обложения НДС (подп. 1.2 п. 1 ст. 93 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК).
Следовательно, осуществляющая товаро-обменную операцию организация должна исчислить НДС, если обороты по реализации не освобождают от НДС согласно ст. 94 НК или не признают объектом обложения НДС в соответствии с п. 2 ст. 93 НК.
Ставки НДС также применяют в общеустановленном порядке без каких-либо особенностей, т.е. если есть необходимые основания, то можно применять ставки НДС в размере 0, 10 (9,09) или 20 (16,67) %.
Ставку НДС в размере 0 % применяют при отгрузке обмениваемых товаров за пределы Республики Беларусь и наличии соответствующих документов, являющихся основанием для применения этой ставки (пп. 3, 7 ст. 102 НК).
От редакции:
Более подробно порядок представления таких документов изложен в "ГБ", 2015, № 14, с. 83–87.
При обмене товарами моментом их фактической реализации признают день обмена. Днем обмена признают дату совершения каждой отгрузки товара (п. 4 ст. 100 НК). При этом МНС дополнительно разъяснил, что для целей исчисления НДС дата отпуска покупателю, дата начала транспортировки определяются либо исходя из данных, указанных в товарно-транспортной накладной (ТТН-1) или в международной товарно-транспортной накладной "CMR" (CMR-накладная) соответственно в гр. 16 "Дата, время убытия с погрузки" и гр. 22 "Прибытие под погрузку. Убытие", либо исходя из даты составления ТТН-1 либо CMR-накладной (письмо МНС Республики Беларусь от 03.01.2011 № 2-1-10/8).
Пример 1. Определение момента фактической реализации при товарообмене на территории Республики Беларусь
Организация, исчисляющая НДС ежемесячно, в порядке товарообмена передала (отгрузила) продукцию на территории Республики Беларусь в марте 2015 г.
Исчисление НДС следует произвести за март 2015 г.
При товарообменных операциях и исчислении НДС следует учесть, что организация, отгружающая (передающая) по товарообменному договору товар, исчисляет НДС исходя из учетной цены на отпускаемый (экспортируемый) товар, используемой для отражения в бухгалтерском учете |*|.
* Материал о внешнеторговом договоре мены товарами, учете этой операции в бухгалтерском учете и применении ставки НДС при отгрузке товаров доступен для подписчиков электронного "ГБ"
Справочно: учетной ценой является цена отпускаемого (экспортируемого) товара, используемая для отражения в бухгалтерском учете при осуществлении товарообменных операций и устанавливаемая в белорусских рублях. Учетная цена определяется:
– при обмене товара собственного производства – как сформированная в соответствии с законодательством Республики Беларусь и действующая на территории республики отпускная цена производителя товара, обеспечивающая ему возмещение экономически обоснованных затрат на производство товара, выплату налогов и неналоговых платежей и прибыль, рассчитанную из принятого товаропроизводителем планового уровня рентабельности, а при государственном регулировании цены – как отпускная цена в соответствии с действующим порядком регулирования ее уровня. Учетная цена должна быть единой по всем товарообменным операциям на дату отгрузки товара;
– при обмене иного товара – как цена приобретения (пп. 1, 2 постановления № 405).
Таким образом, налоговой базой для исчисления НДС при реализации по товарообменному договору товара является цена приобретения товара, а по продукции собственного производства – сформированная цена производителя.
Пример 2. Исчисление НДС при товарообмене между 2 организациями
Организация "Альфа" (исчисляет НДС ежемесячно) отгрузила в марте 2015 г. организации "Бета" (исчисляет НДС ежемесячно) в порядке обмена товарами 15 единиц продукции общей стоимостью 11 000 000 руб., в т.ч. НДС – 1 000 000 руб. (ставка НДС – 10 %). Организация "Бета" в порядке этого же обмена отгрузила организации "Альфа" 3 единицы товара общей стоимостью 12 000 000 руб., в т.ч. НДС – 2 000 000 (ставка НДС – 20 %).
Следовательно, обеим организациям следует произвести исчисление НДС за март 2015 г.:
– организации "Альфа" – исходя из 11 000 000 руб.;
– организации "Бета" – исходя из 12 000 000 руб.
Сумма НДС составит:
– у организации "Альфа" – 1 000 000 руб. (11 000 000 × 10 / 110);
– у организации "Бета" – 2 000 000 руб. (12 000 000 × 20 / 120).
При реализации товаров по свободным отпускным ценам (с учетом акцизов для подакцизных товаров) плательщик дополнительно к цене товаров обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров соответствующую сумму НДС (п. 1 ст. 105 НК).
Следовательно, сторона, которая передает товар по товарообмену, сумму НДС предъявляет получателю этого товара в первичном учетном документе. На основании этого документа получатель товара принимает предъявленную сумму НДС к вычету в общеустановленном порядке. То есть в составе налоговых вычетов предъявленная сумма НДС отражается за тот отчетный период, в котором получен товар, независимо от осуществления встречной поставки товаров.
Если дальше рассматривать пример 2, организация "Альфа" примет к вычету за март 2015 г. 2 000 000 руб., а организация "Бета" – 1 000 000 руб. за этот же месяц.
Вывоз подакцизных товаров при товарообмене в государства – члены Таможенного союза акцизами не облагают
При обмене произведенной подакцизной продукции за пределы Республики Беларусь следует учесть, что освобождение от акцизов при экспорте подакцизной продукции не распространяется на реализацию (передачу) подакцизных товаров, вывозимых за пределы Республики Беларусь по товарообменным (бартерным) операциям (кроме вывоза подакцизных товаров в государства – члены Таможенного союза) (подп. 1.5 п. 1 ст. 114 НК).
Таким образом, если произведенную подакцизную продукцию в порядке товарообмена передают:
– в страны Таможенного союза, – можно применить освобождение от акцизов при наличии у плательщика документов, указанных в п. 3 ст. 114 НК;
– за пределы государств – участников Таможенного союза, – освобождение от акцизов применить нельзя.
Пример 3. Вывоз подакцизной продукции в порядке товарообмена в Литву и обложение акцизами
Белорусская организация – производитель подакцизной продукции в порядке товарообмена отгрузила такую продукцию в Литовскую Республику. У этой организации имеются документы, являющиеся основанием для применения освобождения от акцизов, которые предусмотрены в п. 2 ст. 114 НК.
Однако даже при наличии этих документов освобождение от акцизов применить нельзя, поскольку Литва не входит в Таможенный союз.
