Основные моменты возникновения и отражения разниц
В бухгалтерском учете разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства (кроме случаев, установленных законодательством), включают в состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 15 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102).
При налогообложении выручку от реализации (доходы) товаров (работ, услуг), имущественных прав принимают:
– в белорусских рублях по официальному курсу Нацбанка на дату реализации (получения доходов) товаров (работ, услуг), имущественных прав, – по договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте;
– в подлежащей оплате сумме в белорусских рублях, когда дата определения величины обязательства предшествует дате или совпадает с датой реализации (получения доходов).
Справочно: под датой определения величины обязательства по договору понимают дату, на которую в соответствии с законодательством или соглашением сторон определяется подлежащая оплате сумма:
– в белорусских рублях – по обязательствам по такому договору, выраженным в белорусских рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте;
– в иностранной валюте – по обязательствам, выраженным в иностранной валюте в сумме, эквивалентной сумме в иной иностранной валюте (п. 5 ст. 31 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК).
Как влияют разницы на исчисление…
…НДС
По договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, налоговую базу НДС при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяют:
– в белорусских рублях по официальному курсу Нацбанка на момент фактической реализации объектов;
– в подлежащей оплате сумме в белорусских рублях, когда дата определения величины обязательства предшествует моменту фактической реализации или совпадает с моментом фактической реализации. Дату определения величины обязательства определяют на основании п. 5 ст. 31 НК (п. 6 ст. 97 НК).
Если момент фактической реализации предшествовал дате определения величины обязательства, налоговая база увеличивается (уменьшается) на сумму разницы между подлежащей уплате суммой в белорусских рублях и суммой налоговой базы в белорусских рублях на момент фактической реализации объектов. Указанная сумма разницы увеличивает (уменьшает) налоговую базу в том отчетном периоде, в котором получена плата за объекты, а в случае прекращения обязательства по иным основаниям – в котором прекращено обязательство (полностью или в соответствующей части).
В отношении сумм разницы, которая возникает в связи с изменением официального курса белорусского рубля по отношению к иностранной валюте, установленного Нацбанком, с момента фактической реализации, определенного по ст. 100 НК, до момента, установленного для определения величины обязательства по договорам, обязательства по которым выражены в белорусских рублях либо иностранной валюте, и увеличивает (уменьшает) налоговую базу НДС на основании пп. 6 и 7 ст. 97 НК, моментом фактической реализации |*| признается день получения указанных сумм разницы (п. 8 ст. 100 НК).
Важно! При увеличении (уменьшении) налоговой базы НДС в соответствии с положениями части второй п. 6 и части второй п. 7 ст. 97 НК поставщик (продавец) должен выставить (направить) дополнительный электронный счет-фактуру (ЭСЧФ) (п. 11 ст. 1061 НК).
При приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, подлежащие вычету суммы НДС определяются как сумма этого налога в белорусских рублях, уплаченная плательщиком при приобретении данных объектов (п. 8 ст. 107 НК).
Если дата наступления права на вычет суммы НДС по приобретенным объектам предшествовала дате определения величины обязательства по указанным договорам, то делают корректировку налоговых вычетов на сумму разницы (положительной или отрицательной), возникающей между фактически уплаченной суммой НДС и суммой НДС, по которой ранее наступило право на вычет.
Дату определения величины обязательства по указанным договорам определяют в соответствии с частью третьей п. 5 ст. 31 НК. Корректировку налоговых вычетов производят в месяце фактической уплаты плательщиком суммы НДС по приобретенным объектам.
Подлежащие вычету суммы НДС определяют при приобретении объектов по договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, в сумме НДС в белорусских рублях, указанной в исходном и (или) дополнительном ЭСЧФ, выставленных продавцом покупателю (п. 81 ст. 107 НК).
В случаях, когда плательщикам выставляются дополнительные ЭСЧФ, налоговые вычеты корректируют на сумму разницы (положительной или отрицательной), указанной в дополнительном ЭСЧФ. Корректировку производят в месяце получения и подписания в установленном порядке покупателем дополнительного ЭСЧФ.
Положительные (отрицательные) разницы, возникающие при погашении дебиторской или кредиторской задолженности, в т.ч. в связи с получением оплаты в сумме большей (меньшей), чем сумма выручки и (или) внереализационных доходов, определенная в соответствии с п. 5 ст. 31 НК, включают в состав внереализационных доходов (расходов). Такие доходы (расходы) отражают на дату погашения дебиторской или кредиторской задолженности (подп. 3.18 п. 3 ст. 128, подп. 3.25 п. 3 ст. 129 НК).
Рассмотрим практические ситуации.
Ситуация 1. Оплата в течение 7 рабочих дней после отгрузки товаров
Организация «М» реализует товары организации «С». Стоимость товаров согласно договору – 3 100 долл. США с оплатой в белорусских рублях по курсу Нацбанка на дату платежа. По условиям договора оплата производится в течение 7 рабочих дней после отгрузки товаров. Курс доллара, установленный Нацбанком:
– на дату отгрузки товаров, – 1,1975 руб.;
– на дату оплаты товаров, – 1,1950 руб.
В бухгалтерском учете данные операции отражают следующим образом (см. табл. 1):
Ситуация 2. Расчет за продукцию с предварительной оплатой
Организация «А» реализует продукцию организации «Х». Стоимость продукции согласно договору составляет 1 600 евро с оплатой в белорусских рублях по курсу Нацбанка на дату платежа. Предварительная оплата поступила в размере 1 000 евро. Окончательный расчет произведен через 4 рабочих дня после поступления продукции на склад покупателя. Курс евро, установленный Нацбанком:
– на дату поступления предварительной оплаты, – 2,1765 руб.;
– на дату отгрузки продукции, – 2,1782 руб.;
– на дату окончательного расчета, – 2,1770 руб.
Поставщик и покупатель применяют УСН с уплатой НДС.
В бухгалтерском учете данные операции отражают следующим образом (см. табл. 2 на с. 72):
Ситуация 3. Оплата производится несколькими платежами в течение 20 рабочих дней после отгрузки товаров
Организация «А» реализует неиспользуемые материалы организации «С». Стоимость материалов согласно договору – 600 долл. США с оплатой в белорусских рублях по курсу Нацбанка на дату платежа. По условиям договора оплата может производиться несколькими платежами в течение 20 рабочих дней после отгрузки товаров. Покупатель произвел оплату 2 платежами (400 и 200 долл. США по курсу Нацбанка на дату платежей). Курс доллара, установленный Нацбанком:
– на дату отгрузки товаров, – 1,1895 руб.;
– на дату первого платежа, – 1,1910 руб.;
– на дату второго платежа, – 1,1890 руб.
Поставщик и покупатель применяют УСН с уплатой НДС.
В бухгалтерском учете данные операции отражают следующим образом (см. табл. 3):
