Кто составляет консолидированную бухгалтерскую отчетность (далее – консолидированная отчетность) в соответствии с Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности "Консолидированная бухгалтерская отчетность", утвержденным постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.06.2014 № 46 (далее – стандарт)? Для каких целей используется консолидированная отчетность?
Согласно стандарту консолидированная отчетность |*| формируется по следующим группам организаций:
* Комментарий к Национальному стандарту бухгалтерского учета и отчетности "Консолидированная бухгалтерская отчетность" доступен для подписчиков электронного "ГБ"
– холдинг;
– хозяйственное общество с его унитарными предприятиями, дочерними и зависимыми хозяйственными обществами;
– унитарное предприятие с его дочерними унитарными предприятиями.
Консолидированную отчетность составляют материнские предприятия, которыми в указанных группах организаций являются:
– управляющая компания холдинга;
– хозяйственное общество, имеющее унитарные предприятия и (или) дочерние хозяйственные общества и (или) зависимые хозяйственные общества;
– унитарное предприятие, имеющее дочерние унитарные предприятия.
Консолидированная отчетность выполняет главным образом информационную функцию. Она может использоваться широким кругом заинтересованных пользователей при принятии управленческих и инвестиционных решений.
Кому и в какие сроки представляется консолидированная отчетность? Требуется ли ее представление налоговым органам?
Согласно п. 6 ст. 16 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З "О бухгалтерском учете и отчетности" (далее – Закон о бухгалтерском учете) порядок и сроки представления консолидированной отчетности устанавливаются собственником имущества (учредителями, участниками) организации и иными лицами, уполномоченными на получение консолидированной отчетности законодательством Республики Беларусь или учредительными документами этой организации (для банковских групп, банковских холдингов – Нацбанком Республики Беларусь). Лицам, указанным в п. 6 ст. 16 Закона о бухгалтерском учете, в установленные ими сроки представляется консолидированная отчетность.
Представление консолидированной отчетности налоговым органам законодательством Республики Беларусь не предусмотрено.
В соответствии со стандартом консолидированная отчетность составляется по формам, устанавливаемым материнским предприятием.
Означает ли это, что материнское предприятие вправе самостоятельно определить состав консолидированной отчетности, структуру и перечень показателей каждой формы этой отчетности?
Материнское предприятие не вправе изменять состав консолидированной отчетности, который установлен в ст. 15 Закона о бухгалтерском учете, но может самостоятельно определить структуру форм консолидированной отчетности и перечень показателей в них.
Организации, объединенные в группу, должны применять одинаковые способы ведения бухгалтерского учета в тех отчетных периодах, за которые составляется консолидированная отчетность.
Каким образом материнскому предприятию необходимо обеспечить применение одинаковых способов ведения бухгалтерского учета всеми организациями группы?
Материнское предприятие может утвердить общее положение о порядке ведения бухгалтерского учета в группе, нормы которого закрепляются в положениях об учетной политике организаций, объединенных в группу.
Организация вошла в состав группы организаций в течение отчетного периода. Положения ее учетной политики отличаются от соответствующих положений учетной политики других организаций группы.
Каким образом в этом случае выполнить требование о применении одинаковых способов ведения бухгалтерского учета в организациях, объединенных в группу?
Организацией, вошедшей в группу, до конца отчетного года применяются способы ведения бухгалтерского учета, предусмотренные ее положением об учетной политике. В консолидированную отчетность включаются скорректированные показатели индивидуальной бухгалтерской отчетности (далее – индивидуальная отчетность) этой организации.
Стандартом установлено, что в консолидированной отчетности (кроме консолидированной отчетности за первый отчетный период) приводятся показатели за отчетный период и аналогичный период предыдущего года.
Следует ли корректировать в консолидированной отчетности данные за предыдущий год, если в отчетном году изменилось количество организаций, объединенных в группу?
Не следует.
В консолидированной отчетности показатели за отчетный год приводятся исходя из состава группы организаций в отчетном году, а показатели за предыдущий год – исходя из состава группы организаций в предыдущем году.
Чем отличается составление консолидированной отчетности от составления сводной бухгалтерской отчетности (далее – сводная отчетность)?
Показатели сводной отчетности определяются путем суммирования соответствующих показателей индивидуальной отчетности организаций, подчиненных республиканскому органу государственного управления, или входящих в состав государственной организации, подчиненной Правительству Республики Беларусь, или входящих в состав государственного объединения, или по иной группе организаций, предусмотренной законодательством Республики Беларусь. При этом организации могут применять разные способы ведения бухгалтерского учета в том отчетном периоде, за который составляется сводная отчетность.
Консолидированная отчетность формируется по группе организаций как отчетность единой организации. Используемая при консолидации индивидуальная отчетность организаций должна быть составлена с применением одинаковых способов ведения бухгалтерского учета. В процессе консолидации с учетом даты приобретения суммируются аналогичные статьи активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов индивидуальной отчетности материнского предприятия и его дочерних предприятий, исключаются показатели, возникающие в результате совершения внутригрупповых операций, рассчитываются гудвилл, неконтролирующая доля, отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства.
15 марта 2015 г. в группу предприятий вошло новое предприятие, т.е. указанная дата является датой приобретения.
Следует ли этому предприятию разделять доходы и расходы по своей деятельности за март?
Следует.
В соответствии со стандартом в случае, когда дата приобретения приходится на отчетный период и не совпадает с началом этого периода, показатели индивидуальной отчетности материнского предприятия суммируются с соответствующими показателями индивидуальной отчетности дочернего предприятия, сформированными за период с даты приобретения до конца отчетного периода. Исходя из этого в ситуации, изложенной в вопросе, для составления консолидированной отчетности необходимы показатели индивидуальной отчетности |*| нового предприятия, сформированные за период с 15 марта до конца отчетного периода.
* Информация о подготовительной работе, предшествующей составлению бухгалтерской отчетности, доступна для подписчиков электронного "ГБ"
В консолидированную отчетность включаются показатели отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, рассчитанные на основании временных разниц, возникших в результате совершения внутригрупповых операций между материнским предприятием и его дочерними предприятиями.
Приведите пример временных разниц, возникших в результате совершения внутригрупповых операций, когда следует начислить отложенные налоговые активы или отложенные налоговые обязательства.
Примером временной разницы является нереализованная прибыль, которая образуется в результате совершения внутригрупповых операций в отчетном периоде и остается на конец этого периода в пределах группы. Предположим, что в отчетном периоде материнское предприятие реализовало дочернему предприятию материалы на сумму 1 200 млн. руб. (в т.ч. налог на добавленную стоимость – 200 млн. руб.), фактическая себестоимость которых составляет 700 млн. руб. На конец отчетного периода материалы числятся на складе дочернего предприятия. В данном случае возникает вычитаемая временная разница в сумме нереализованной прибыли 300 млн. руб. В консолидированной отчетности за отчетный период отражается сумма начисленного отложенного налогового актива 54 млн. руб. (300 млн. руб. × 18 %).
Материнское предприятие в отчетном периоде реализовало материалы дочернему предприятию.
Следует ли учитывать эту хозяйственную операцию при составлении консолидированной отчетности, если на конец отчетного периода материалы использованы покупателем в производстве (продукция не реализована) или реализованы на сторону?
Приведенная хозяйственная операция является внутригрупповой, подлежащей исключению при составлении консолидированной отчетности. В случае использования дочерним предприятием материалов в производстве продукции, которая на конец отчетного периода остается нереализованной, в консолидированной отчетности производится корректировка на сумму нереализованной прибыли. Если материалы в отчетном периоде реализованы дочерним предприятием за пределы группы, то нереализованная прибыль не образуется.
В стандарте приведены показатели, возникающие в связи с совершением внутригрупповых операций между материнским предприятием и его дочерними предприятиями, которые не включаются в консолидированную отчетность, в частности суммы выручки (доходов) от реализации запасов и фактической себестоимости реализованных запасов. При этом предусмотрена корректировка доходов и расходов на суммы указанных оборотов, а также выделение нереализованной прибыли (убытка) из расходов и остатков запасов.
Каким образом технически осуществить указанные корректировки?
Для упрощения процедуры исключения показателей, возникающих в связи с совершением внутригрупповых операций, рекомендуется каждой организации группы для отражения этих операций открыть к соответствующим синтетическим счетам субсчета и (или) аналитические счета.
При включении в консолидированную отчетность отдельных показателей производится их корректировка.
Каким образом оформить такие корректировки?
При объединении индивидуальной отчетности материнского предприятия и его дочерних предприятий отдельные показатели включаются в консолидированную отчетность с применением консолидационных корректировок, которые можно оформлять в табличной форме с приложением расчетов по каждой корректировке.
Стандартом предусмотрено составление примечаний к консолидированной отчетности.
Какая информация указывается в них помимо сведений, приводимых в примечаниях к индивидуальной отчетности?
В примечаниях к консолидированной отчетности дополнительно указывается информация о внутригрупповых операциях, наличии связанных сторон и хозяйственных операциях, совершенных между ними. Связанными сторонами согласно стандарту являются аффилированные лица хозяйственного общества, а также унитарные предприятия, собственники имущества и (или) руководители которых являются одними и теми же физическими лицами или состоят в близком родстве или свойстве.
Когда применяется профессиональное суждение при составлении консолидированной отчетности?
Профессиональное суждение применяется, например, при разработке форм консолидированной отчетности.
Подлежит ли обязательному аудиту консолидированная отчетность?
Годовая консолидированная отчетность (в случае ее составления) организаций, указанных в ст. 17 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 56-З "Об аудиторской деятельности", подлежит обязательному аудиту.
