* Информация о контролируемой задолженности доступна для подписчиков электронного «ГБ»
«Наша организация в 2014 г. получила по договору долгосрочного займа денежные средства от учредителя – юридического лица, которое не является резидентом Республики Беларусь. Доля иностранного учредителя в уставном фонде организации на 31 декабря 2015 г. составляла 34,4 %, остаток задолженности по займу на 1 января 2015 г. – 204,196 млн. руб.
В течение года погашения или поступления заемных средств по договору займа не было. За 2015 г. начислены проценты в сумме 14,4 млн. руб., с которых удержан налог на доходы в сумме 0,8 млн. руб. Согласно условиям договора займа проценты перечисляются вместе с погашением основного долга. Величина собственного капитала на 31 декабря 2015 г. составляла 1 503 млн. руб.
Наша организация не занимается производством подакцизной продукции.
Какую сумму процентов по займам следует учесть при налогообложении прибыли за 2015 г.?
Влияет ли на порядок данного расчета налог на доходы, удерживаемый с начисленных процентов?
Светлана Николаевна, бухгалтер»
Признаки контролируемой задолженности
Признаками контролируемой задолженности в 2015 г. являются следующее:
– учредитель – нерезидент Республики Беларусь владеет на последнее число соответствующего налогового периода прямо или косвенно более чем 20 % долей в уставном фонде белорусской организации;
– размер контролируемой задолженности перед иностранным учредителем в налоговом периоде в 3 и более раза превышает (а для белорусской организации, производящей в налоговом периоде виды подакцизных товаров, – превышает) на конец налогового периода разницу между величиной активов белорусской организации и величиной ее обязательств (далее – собственный капитал).
Если Ваша организация имеет в налоговом периоде контролируемую задолженность по заемным средствам перед учредителем – нерезидентом Республики Беларусь, то при исчислении за налоговый период налоговой базы по налогу на прибыль проценты по заемным средствам, связанные с данной задолженностью перед иностранным учредителем, учитывают в размере, не превышающем предельных сумм (п. 1 ст. 1311 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК) |*|.
* Информация о контролируемой задолженности доступна для подписчиков электронного «ГБ»
Эти предельные суммы определяют, руководствуясь п. 1-2 ст. 1311 НК, о чем расскажу ниже.
Справочно: задолженность признают контролируемой и тогда, когда организация имеет задолженность по заемным средствам:
– перед другой белорусской или иностранной организацией, признаваемой в соответствии со ст. 20 НК взаимозависимым лицом этого иностранного учредителя;
– перед иным лицом, перед которым непосредственно это взаимозависимое лицо и (или) этот иностранный учредитель выступают поручителями, гарантами или иным образом обязуются обеспечить погашение указанной задолженности белорусской организации (п. 1 ст. 1311 НК).
Что считают задолженностью по заемным средствам
Задолженность по заемным средствам в налоговом периоде означает задолженность по займу (за исключением коммерческого займа) без учета суммы задолженности по процентам по займу (подп. 11.7 п. 11 ст. 1311 НК).
В Вашем случае задолженность по валютному займу перед иностранным учредителем, владеющим 34,4 % уставного фонда на 31 декабря 2015 г., признают контролируемой в целях исчисления налога на прибыль.
Под задолженностью, имеющейся в налоговом периоде, понимают сумму стоимостных показателей каждой хозяйственной операции, в результате которой возникает либо увеличивается задолженность в текущем налоговом периоде, а также сумму задолженности, не погашенную на начало текущего налогового периода (подп. 11.5 п. 11 ст. 1311 НК).
Таким образом, размер контролируемой задолженности составляет 204,196 млн. руб.
Ваша организация обязана исчислить на последнее число налогового периода, т.е. на 31 декабря 2015 г., коэффициент капитализации и предельные суммы процентов по займу, связанных с контролируемой задолженностью перед иностранным учредителем (п. 1-2 ст. 1311 НК).
Предельную сумму процентов рассчитывают путем деления определенных нарастающим итогом с начала налогового периода суммы процентов по контролируемой задолженности перед иностранным учредителем на коэффициент капитализации (К), который определяют по формуле
К = (Зк / Кс) / 3,
где Зк – контролируемая задолженность перед иностранным учредителем (участником) в налоговом периоде;
Кс – собственный капитал, соответствующий доле участия (прямого или косвенного) иностранного учредителя в уставном фонде белорусской организации на последнее число налогового периода.
Данная формула установлена для белорусских организаций, не производящих виды подакцизных товаров в налоговом периоде.
Справочно: формула расчета коэффициента капитализации для белорусских организаций, производящих виды подакцизных товаров в налоговом периоде, выглядит следующим образом:
К = (Зк / Кс).
Для данной категории плательщиков сумма контролируемой задолженности (для целей отнесения на затраты в полном объеме) не должна превышать величину собственного капитала.
Важно! Коэффициент капитализации рассчитывают на основании данных бухгалтерского учета на последнее число соответствующего налогового периода (подп. 11.4 п. 11 ст. 1311 НК).
При определении величины собственного капитала сумму активов и величину обязательств белорусской организации определяют на основании данных бухгалтерского учета на последний день соответствующего налогового периода.
При этом в расчет не принимают суммы долговых обязательств в виде задолженности:
– по налогам, сборам (пошлинам);
– обязательным страховым взносам в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь.
В расчет не берут также суммы:
– по которым предоставлены отсрочка и (или) рассрочка уплаты налогов, сборов (пошлин) и пеней;
– налогового кредита;
– бюджетных займов и бюджетных ссуд, предоставленных белорусской организации в соответствии с законодательством (подп. 11.3 п. 11 ст. 1311 НК).
Например, если организация имеет на 31 декабря 2015 г. задолженность по налогам, сборам (пошлинам), обязательным страховым взносам в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь, отражаемую по стр. 633 и 634 баланса, то формулу для расчета собственного капитала (Кс) можно представить в виде:
Кс = (стр. 300 баланса – (стр. 590 баланса + стр. 690 баланса – стр. 633 баланса – – стр. 634 баланса)).
Важно! Если собственный капитал равняется нулю или принимает отрицательное значение, коэффициент капитализации не рассчитывают. Соответственно всю сумму затрат, связанных с контролируемой задолженностью, не учитывают при налогообложении.
Поскольку налоговым периодом по налогу на прибыль признают календарный год, расчет предельной суммы процентов, учитываемых при налогообложении прибыли в составе затрат в соответствии с подп. 2.8 п. 2 ст. 130 НК, необходимо производить за календарный год в целом и результаты расчета отражать в налоговой декларации по налогу на прибыль за IV квартал 2015 г.
Справочно: проценты за пользование займами (за исключением процентов по займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), признаваемые в бухгалтерском учете расходами, принимают в качестве затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), если иное не установлено ст. 131 и 1311 НК (подп. 2.8 п. 2 ст. 130 НК).
Таким образом, в течение года рассчитывать предельную сумму процентов не следует.
В Вашем случае на 31 декабря 2015 г. величина собственного капитала составляет 1 503 млн. руб., размер контролируемой задолженности – 204,196 млн. руб. Как видим, сумма контролируемой задолженности не превышает сумму собственного капитала.
Если бы сумма контролируемой задолженности превышала размер собственного капитала в 3 и более раза, то следовало бы определять предельную величину каждого из отдельных видов затрат (расходов), учитываемую для целей исчисления налога на прибыль.
В Вашем случае нет необходимости расчета предельной суммы процентов, но можно для наглядности использовать приведенную в НК формулу. Исходя из наших данных коэффициент капитализации (К) составит 0,13 (204,196 / (1 503 × 34,4 / 100)) / 3. Предельная сумма процентов – 110,769 млн. руб. (14,4 млн. руб. / 0,13).
Отмечу, что в состав затрат (расходов) в налоговом периоде включают предельную сумму процентов, но не более фактически начисленных организацией (п. 1-2 ст. 1311 НК).
Таким образом, всю сумму начисленных в 2015 г. процентов в размере 14,4 млн. руб. в целях исчисления налога на прибыль можно включить в состав затрат согласно ст. 130 НК (при соблюдении прочих условий) |*|.
* Информация об ограничении затрат по сделкам с учредителями доступна для подписчиков электронного «ГБ»
Важно! Удержанный белорусской организацией налог на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, не уменьшает сумму контролируемой задолженности перед иностранным учредителем, равно как и не уменьшает сумму процентов, включаемых в состав затрат (расходов).
В бухгалтерском учете отражать операции, связанные с поступлением и погашением займа и начислением по нему процентов, надо на следующих счетах:
Д-т 51, 52 – К-т 67
– отражено поступление денежных средств по договору долгосрочного займа;
Д-т 91 – К-т 67
– начислены проценты по займу;
Д-т 67 – К-т 68
– удержан (начислен) налог на доходы;
Д-т 68 – К-т 51
– перечислен в бюджет налог на доходы;
Д-т 67 – К-т 52, 51
– перечислен заем учредителю.
Проводки составлены на основании п. 52 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50.
В заключение отмечу, что положения ст. 1311 НК устанавливают правила определения предельной суммы расходов по отдельным видам договоров, которые можно учитывать в качестве затрат (расходов) при расчете налоговой базы для целей уплаты налога на прибыль.
Соответственно эти правила не распространяются на лиц, не являющихся плательщиками налога на прибыль и не формирующих затратную часть для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль. Например, положения ст. 1311 НК не распространяются на плательщиков налога при УСН, плательщиков единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции.
Надеюсь, я помогла Вам своими разъяснениями.
Искренне Ваша, Ольга Павловна
