Ситуация
Проведен пересчет по постановлению Минфина № 23 [1]
Организация – заказчик строительства строит здание. В договоре с подрядчиком стоимость работ выражена в долларах США. Оплата должна быть произведена в белорусских рублях |*| по курсу Нацбанка на дату оплаты.
* О том, что если валюты договора и расчета разные, то и налогооблагаемые базы могут быть разными
На основании постановления № 23 организация провела пересчет кредиторской задолженности по расчетам с подрядчиком, учитываемой на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на 31 декабря 2017 г. Исходя из норм п. 5 Инструкции № 10 [2], организация предусмотрела в учетной политике относить результат от пересчета на счет 08 «Вложения в долгосрочные активы».
Правомерны ли действия организации?
Организация не имела права предусмотреть в учетной политике отнесение результата от пересчета по постановлению № 23 на счет 08. Этот результат следовало отразить на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Обоснуем такой ответ.
Прежде всего заметим, что в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах («специальных правах заимствования» и др.). В этом случае подлежащая оплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законодательством или соглашением сторон (ст. 298 ГК [3]).
По общему правилу разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства, включаются в состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы», за исключением случаев, установленных законодательством (абз. 7 п. 15 Инструкции № 102 [4]).
Затраты, понесенные заказчиком, застройщиком при строительстве, в бухгалтерском учете подразделяются на затраты, увеличивающие стоимость объекта учета, и затраты, не увеличивающие стоимость объекта учета (пп. 4, 5 Инструкции № 10).
Затраты, увеличивающие стоимость объекта учета, подразделяются на затраты, предусматриваемые и не предусматриваемые сводным сметным расчетом стоимости строительства (далее – сводный сметный расчет).
К затратам, не предусматриваемым сводным сметным расчетом, относятся в т.ч. разницы в белорусских рублях, возникающие до даты утверждения акта приемки объекта в эксплуатацию, при расчетах по обязательствам, за приобретаемые товары, работы, услуги, непосредственно связанные со строительством, оплата которых осуществляется в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной договором сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах.
Таким образом, Инструкция № 10 говорит о так называемых суммовых разницах, возникающих при расчетах по обязательствам, за приобретаемые товары, работы, услуги, непосредственно связанные со строительством, оплата которых осуществляется в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной договором сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах.
Постановление № 23 внесло определенные изменения в общий порядок бухгалтерского учета хозяйственных операций по договорам, в которых сумма обязательств выражена в официальной денежной единице Республики Беларусь (белорусский рубль) в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте |*|.
Пунктом 2 постановления № 23 п. 1 Национального стандарта № 69 [5] изложен в новой редакции, и с 1 января 2018 г. Национальный стандарт № 69 определяет порядок отражения в бухгалтерском учете в организациях стоимости активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов, выраженной не только в иностранной валюте, но и в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, а также разниц, возникающих при пересчете их стоимости.
При этом организации пересчитывают выраженную в официальной денежной единице Республики Беларусь в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимость активов и обязательств (за исключением авансов, предварительной оплаты, задатков, аккредитивов и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива), числящихся в бухгалтерском учете на 31 декабря 2017 г., в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, установленному Нацбанком, и образующиеся при этом разницы 1 января 2018 г. относят на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) (п. 1 постановления № 23).
Данный пересчет производится не при расчетах, как предусматривает Инструкция № 10. Следовательно, нормы Инструкции № 10 на данный пересчет не распространяются.
Разницы, образовавшиеся от пересчета 1 января 2018 г. |*|, организации – заказчику строительства следовало отнести на счет 84 записью:
Д-т (К-т) 84 – К-т (Д-т) 60
Организации необходимо отразить в месяце выявления ошибки (или в декабре 2018 г. в отношении ошибки, выявленной после окончания 2018 г., но до даты утверждения бухгалтерской отчетности за этот год) следующие записи на основании бухгалтерской справки-расчета:
Д-т (К-т) 08 – К-т (Д-т) 60
– методом «красное сторно» отражен результат от пересчета по постановлению № 23;
Д-т (К-т) 84 – К-т (Д-т) 60
– отражен результат от пересчета по постановлению № 23.
