Организация для служебных поездок третий год использует служебный легковой автомобиль, нормы расхода топлива на который не утверждены Минтрансом Республики Беларусь.
Возможно ли в бухгалтерском учете включать в затраты стоимость израсходованного топлива по такому автомобилю?
Прежде всего отметим, что для целей бухгалтерского учета, в отличие от налогового, законодательство не содержит и не содержало ранее требований о включении в состав затрат стоимости топливно-энергетических ресурсов в пределах установленных в предусмотренном законодательством порядке норм расхода топлива.
Так, п. 2 Инструкции о порядке бухгалтерского учета доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102), определено, что затраты – это стоимость ресурсов, приобретенных и (или) потребленных организацией в процессе осуществления деятельности, которые признаются активами организации, если от них организация предполагает получение экономических выгод в будущих периодах, или расходами отчетного периода, если от них организация не предполагает получение экономических выгод в будущих периодах. Также Инструкция № 102 предусматривает порядок включения затрат в себестоимость, управленческие расходы и расходы на реализацию. Его главным критерием является связь понесенных затрат с осуществляемой организацией деятельностью (с производством продукции, работ, услуг и т.п.). Нормирование каких-либо затрат, включая горюче-смазочные материалы, для данных целей не предусмотрено.
Следовательно, организация отражает в бухгалтерском учете в составе затрат стоимость израсходованного топлива в полном объеме, если расход данного топлива осуществлен в производственных целях.
При этом установленные организацией нормы расхода топлива являются величиной, отражающей технически и экономически обоснованный объем расходуемого топлива на определенный объем транспортной и иной работы. В связи с этим сверхнормативный расход топлива подлежит дополнительному обоснованию. В отсутствие такового данный расход топлива не подлежит включению в состав затрат как связанный с производственной деятельностью, а возмещается виновными лицами или отражается в составе непроизводственных расходов.
Организация для служебных поездок третий год использует служебный легковой автомобиль, нормы расхода топлива на который не утверждены Минтрансом Республики Беларусь. До 2020 г. стоимость такого топлива не включалась в состав затрат при исчислении налога на прибыль.
А как поступать в 2020 г.?
В налоговом учете затраты по производству и реализации представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п. 1 ст. 170 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК). При этом затратами, учитываемыми при налогообложении, признаются экономически обоснованные затраты, определяемые на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета) (п. 1 ст. 169 НК).
Однако включение в состав затрат при исчислении налога на прибыль стоимости использованного топлива |*| как ранее, так и в 2020 г. имеет свои особенности. В подп. 1.2 п. 1 ст. 171 НК предусмотрено, что к нормируемым при исчислении налога на прибыль затратам относятся в т.ч. затраты на оплату стоимости топливноэнергетических ресурсов, израсходованных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством. К таковым относится и топливо (дизельное, бензины, керосин и реактивное). Следовательно, стоимость израсходованного топлива включается в затраты в налоговом учете через процедуру нормирования.
* Как правильно пользоваться нормами расхода топлива, утвержденными Минтрансом
При этом с 1 января 2020 г. п. 6 Указа Президента Республики Беларусь от 31.12.2019 № 503 «О налогообложении» (далее – Указ № 503) предусмотрено, что затраты на оплату стоимости топлива для механических транспортных средств, судов, машин, механизмов и оборудования, израсходованного в пределах норм, установленных руководителем организации самостоятельно или путем обращения в аккредитованную испытательную лабораторию, включаются в состав нормируемых затрат.
Таким образом, с 1 января 2020 г. организация вправе включать в состав учитываемых при налогообложении прибыли затрат (в составе нормируемых затрат) стоимость израсходованного при эксплуатации служебного легкового автомобиля топлива исходя из норм:
– либо установленных руководителем организации самостоятельно;
– либо установленных путем обращения в аккредитованную испытательную лабораторию (РУП «БелНИИТ «Транстехника»).
Утверждение норм Минтрансом Республики Беларусь для обоснования включения стоимости израсходованного топлива в затраты сейчас не обязательно.
Организация для доставки продукции покупателям использует грузовой автомобиль. Норма расхода топлива |*|*| на данный автомобиль утверждена Минтрансом Республики Беларусь. Однако в действительности исходя из технического состояния автомобиля фактический расход топлива превышает рассчитанный по норме Минтранса Республики Беларусь (с учетом предусмотренных Минтрансом повышающих коэффициентов). По этой причине руководителем организации установлена своя, более высокая норма расхода топлива.
** Нормы расхода топлива, установленные руководителем, и налог на прибыль
Имеет ли право в 2020 г. организация включать в затраты в налоговом учете стоимость топлива исходя из самостоятельно установленной нормы, а не исходя из нормы, утвержденной Минтрансом Республики Беларусь?
Затраты на оплату стоимости топлива для механических транспортных средств, судов, машин, механизмов и оборудования, израсходованного в пределах норм, установленных руководителем организации самостоятельно или путем обращения в аккредитованную испытательную лабораторию, включаются в состав нормируемых затрат (п. 6 Указа № 503). Таким образом, стоимость топлива включается в затраты не исходя из нормы расхода, утвержденной Минтрансом Республики Беларусь, а по самостоятельно установленной норме либо по норме, доведенной аккредитованной испытательной лабораторией (РУП «БелНИИТ «Транстехника»).
Иными словами, организация вправе включать в состав затрат стоимость израсходованного на работу автотранспорта топлива исходя из установленной руководителем самостоятельно нормы |*|, несмотря на тот факт, что она превышает норму, утвержденную Минтрансом.
Однако надо учитывать, что Минтранс Республики Беларусь утверждает нормы на основании информации, предоставленной РУП «БелНИИТ «Транстехника» – аккредитованной испытательной лабораторией в области нормирования топлива. Значит, повышенный размер нормы, применяемый организацией, должен быть обоснован. Для этого необходимо составить соответствующие документы (например, акты комиссионного замера фактического расхода топлива, расчеты и т.п.).
В деятельности организации используется бензопила.
Необходима ли норма расхода бензина, утвержденная Минтрансом Республики Беларусь, для обоснования включения его стоимости в учитываемые при налогообложении прибыли затраты?
Следует отметить, что Минтранс Республики Беларусь разрабатывает и утверждает нормы в области транспортной деятельности. Бензопила к данной деятельности не относится.
И в 2020 г., и ранее норма расхода топлива на работу бензопилы, согласно которой стоимость израсходованного топлива включается в затраты, устанавливается организацией самостоятельно.
А сейчас рассмотрим вопрос шире.
Письмом Минтранса и МНС Республики Беларусь от 19.11.2019 № 08-02/10583/2-2-10/02529 (далее – письмо от 19.11.2019) разъяснено следующее. Согласно ст. 1 Закона Республики Беларусь от 05.05.1998 № 140-З «Об основах транспортной деятельности» транспортная деятельность – это совокупность организационных и технологических операций по перемещению грузов, пассажиров и багажа автомобильным, воздушным, железнодорожным, морским, внутренним водным, городским электрическим транспортом, метро и иным транспортом, а также транспортно-экспедиционная деятельность, другие связанные с перевозкой транспортные работы и услуги, выполняемые (оказываемые) на договорной основе или иных законных основаниях. Из этого можно сделать вывод, что использование любого вида транспорта как для собственных нужд, так и в предпринимательской деятельности относится к транспортной деятельности. С учетом изложенного расход топлива для механических транспортных средств, судов, машин, механизмов и оборудования, используемых в транспортной деятельности, нормируется Минтрансом Республики Беларусь.
Кроме того, актами законодательства определены полномочия соответствующих государственных органов и организаций, подчиненных Правительству, по нормированию расхода топлива для специальных механических транспортных средств, судов, машин, механизмов и оборудования подведомственных и подчиненных организаций. Это, в частности, постановления Совета Министров Республики Беларусь:
– от 30.01.2008 № 133 «О нормах расхода топлива, масел, смазок и специальных жидкостей при выполнении лесохозяйственных и лесозаготовительных работ»;
– от 20.08.2008 № 1199 «О нормах расхода топлива, масел, смазок и специальных жидкостей при выполнении болотно-подготовительных работ, добыче, транспортировке и переработке торфа, производстве топливных брикетов, топлива из лигнина и пеллет»;
– от 15.10.2001 № 1488 «О предоставлении Министерству обороны, Министерству внутренних дел, Комитету государственной безопасности и Государственному пограничному комитету полномочий на разработку и утверждение норм расхода горючего, масел, смазок и специальных жидкостей».
Совет Министров в пределах предоставленных Законом Республики Беларусь от 08.01.2015 № 239-З «Об энергосбережении» полномочий принял решение о нормировании путем принятия актов законодательства расхода топлива |*| для механических транспортных средств, судов, машин, механизмов и оборудования в транспортной деятельности и иных названных случаях. Следовательно, нормирование топлива на законодательном уровне производится в случаях, когда порядок разработки, установления и пересмотра норм путем принятия соответствующего нормативного правового акта установлен Советом Министров. В случае отсутствия указания Совета Министров на принятие соответствующего нормативного правового акта нормы определяются самостоятельно.
* Нормы расхода топлива и налог на прибыль в 2019 и 2020 гг. во всех подробностях
При исчислении налога на прибыль в состав затрат, учитываемых при налогообложении, включаются затраты на оплату стоимости топливно-энергетических ресурсов, израсходованных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством: либо на основании актов законодательства, либо разработанных самостоятельно, – и только превышение установленных норм считается сверхнормативным.
