Ситуация 1. Продажа работнику товара по цене ниже цены его приобретения
Коммерческая организация продала своему работнику товар по цене ниже цены его приобретения.
Возникают ли в данном случае у физического лица доход и обязанность уплачивать подоходный налог?
Нет, доход, подлежащий обложению подоходным налогом, не возникает.
Объектом обложения подоходным налогом с физических лиц признают доходы, полученные плательщиками:
1) от источников в Республике Беларусь и (или) от источников за пределами Республики Беларусь – для физических лиц, признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь;
2) от источников в Республике Беларусь – для физических лиц, непризнаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь.
Определение термина "доход" приведено в ст. 34 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК). Так, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая применительно к конкретному налогу, сбору (пошлине) в соответствии с Особенной частью НК или актами Президента.
Положения ст. 157 НК устанавливают порядок определения налоговой базы для тех случаев, когда плательщик получает доход в виде имущества.
Справочно: при получении плательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база подоходного налога с физических лиц определяется как стоимость (с учетом НДС, а для подакцизных товаров – и акцизов) этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из регулируемых розничных цен, а при их отсутствии – как стоимость (с учетом НДС, а для подакцизных товаров – и акцизов), определенная организациями и индивидуальными предпринимателями на дату начисления плательщику дохода. Налоговую базу подоходного налога с физических лиц определяют в размере не менее стоимости имущества, установленной в соответствии с частью второй п. 1 ст. 157 НК.
Но товар, приобретенный за плату, не может рассматриваться как доход, так как товар, приобретаемый возмездно, не является выгодой.
Во многих случаях физические лица могут получать определенную выгоду, приобретая товары дешевле, чем они обычно стоят, например, пользуясь скидками или в иных случаях. Однако действующее налоговое законодательство Республики Беларусь, в отличие от законодательства некоторых иных стран, не предусматривает правил оценки такой выгоды, что не позволяет рассматривать ее в качестве налогооблагаемого дохода.
Ситуация 2. Продажа иностранной компании товара по цене ниже его себестоимости
Организация в связи с отсутствием спроса продала партию товара иностранной компании по цене ниже его себестоимости.
Могут ли проверяющие при проведении налоговой проверки скорректировать налоговую базу по налогу на прибыль и доначислить организации налог на прибыль в связи с продажей товаров по цене ниже их себестоимости?
Корректировка налоговой базы по налогу на прибыль при продаже товаров иностранной компании возможна, но при этом учитывается не себестоимость товара, а его рыночная стоимость.
Налоговые органы в ходе проверки (за исключением камеральной) вправе проверять соответствие налоговой базы по налогу на прибыль, определенной и отраженной плательщиком в налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль на основании примененных им цен, налоговой базе по налогу на прибыль, определенной налоговым органом с учетом рыночных цен, в случаях:
1) реализации недвижимого имущества, когда цена сделки отклоняется в сторону понижения более чем на 20 % от рыночной цены |*| на объекты недвижимости на дату реализации недвижимого имущества;
* Информация о том, как с 2015 г. расширились права налоговых органов по корректировке цен и доначислению налога на прибыль, доступна для подписчиков электронного "ГБ"
2) осуществления сделки (сделок) по внешнеторговой деятельности, в т.ч. сторонами которой (которых) являются взаимозависимые лица, если цена такой сделки (сделок с одним лицом) превышает в течение одного календарного года 1 млрд. руб. на дату:
– реализации товара (выполнения работы, оказания услуги) и цена такой сделки (сделок) отклоняется более чем на 20 % от рыночной цены на товары (работы, услуги) на дату реализации;
– приобретения товара (работы, услуги) и цена такой сделки (сделок) отклоняется более чем на 20 % от рыночной цены на товары (работы, услуги) на дату приобретения.
Приведенные нормы содержатся в п. 1 ст. 301 НК.
Справочно: для целей применения ст. 301 НК под внешнеторговой деятельностью понимаются:
– реализация (в т.ч. на основе договоров комиссии, поручения или иных аналогичных гражданско-правовых договоров) товаров (выполнение работ, оказание услуг) иностранным юридическим и (или) физическим лицам;
– приобретение (в т.ч. на основе договоров комиссии, поручения или иных аналогичных гражданско-правовых договоров) товаров (работ, услуг) у иностранных юридических и (или) физических лиц.
Иностранной организацией признается организация, местом нахождения которой не является Республика Беларусь (п. 2 ст. 14 НК).
Таким образом, при продаже товаров иностранной компании налоговые органы действительно вправе проверять соответствие налоговой базы по налогу на прибыль, определенной плательщиком, налоговой базе по налогу на прибыль, определенной налоговым органом, но определенной с учетом рыночных цен, а не исходя из себестоимости товаров.
В частности, когда в сделках между сторонами применяются цены, отличные от цен, которые имели бы место в сделках, соответствующих рыночным условиям, прибыль, которая могла бы быть получена лицами, являющимися сторонами сделки, но вследствие указанного отличия не была получена, учитывается при налогообложении этих лиц (п. 2 ст. 301 НК). Такие действия проверяющие имеют право применить в указанных выше случаях.
В приведенной ситуации, если цена на товар, примененная плательщиком для определения налоговой базы по налогу на прибыль, отклоняется от рыночных цен на идентичные (однородные) товары более чем на 20 %, в целях определения необходимости корректировки налоговой базы по налогу на прибыль налоговый орган производит сопоставление условий анализируемой сделки с информацией о рыночных ценах на идентичные (однородные) товары, которой он располагает и которая соответствует требованиям ст. 301 НК. При отсутствии такой информации налоговым органом при определении налоговой базы по налогу на прибыль используются методы, установленные ст. 301 НК. Если после сопоставления цен, примененных плательщиком, с рыночными ценами будут выявлены отклонения в сторону увеличения налоговой базы по налогу на прибыль, в результате чего в бюджет был недоплачен налог на прибыль, налоговый орган вправе вынести решение о корректировке налоговой базы по налогу на прибыль и его перерасчете. При перерасчете результат этой сделки определяется исходя из рыночных цен на соответствующие товары.
Повторим, что указанный контроль может осуществляться в случаях, если цена сделки (сделок с одним лицом) превышает в течение одного календарного года 1 млрд. руб.
Ситуация 3. Продажа товара индивидуальному предпринимателю по цене ниже его себестоимости
Организация в связи с отсутствием спроса продала партию товара белорусскому индивидуальному предпринимателю по цене ниже его себестоимости.
Предприниматель реализовал данные товары через розничный торговый объект с получением дохода.
Могут ли проверяющие при проведении налоговой проверки скорректировать налоговую базу по налогу на прибыль и доначислить организации налог на прибыль в связи с продажей товаров по цене ниже их себестоимости?
Нет, корректировка налоговой базы в данном случае действующим налоговым законодательством не предусмотрена.
По общему правилу прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением основных средств, нематериальных активов) определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемыми при налогообложении (п. 1 ст. 127 НК). Выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяются, если иное не установлено НК, исходя из цен сделок, корректируемых в случаях, установленных ст. 301 НК.
Повторим, что налоговые органы в ходе проверки (за исключением камеральной) вправе проверять соответствие налоговой базы по налогу на прибыль |*|, определенной и отраженной плательщиком в налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль на основании примененных им цен, налоговой базе по налогу на прибыль, определенной налоговым органом с учетом рыночных цен, в случаях (п. 1 ст. 301 НК):
* Новации в исчислении налога на прибыль в 2015 г. доступны для подписчиков электронного "ГБ"
1) реализации недвижимого имущества, когда цена сделки отклоняется в сторону понижения более чем на 20 % от рыночной цены на объекты недвижимости на дату реализации недвижимого имущества;
2) осуществления сделки (сделок) по внешнеторговой деятельности, в т.ч. сторонами которой (которых) являются взаимозависимые лица, если цена такой сделки (сделок с одним лицом) превышает в течение одного календарного года 1 млрд. руб. на дату:
– реализации товара (выполнения работы, оказания услуги) и цена такой сделки (сделок) отклоняется более чем на 20 % от рыночной цены на товары (работы, услуги) на дату реализации;
– приобретения товара (работы, услуги) и цена такой сделки (сделок) отклоняется более чем на 20 % от рыночной цены на товары (работы, услуги) на дату приобретения.
Таким образом, при продаже товаров налоговая база может быть скорректирована только в случае осуществления сделки (сделок) по внешнеторговой деятельности.
Под внешнеторговой деятельностью |*| в целях применения ст. 301 НК понимаются:
* Информация о том, что изменилось при расчете налога на прибыль в 2015 г., в частности при проведении внешнеторговых операций, доступна для подписчиков электронного "ГБ"
– реализация (в т.ч. на основе договоров комиссии, поручения или иных аналогичных гражданско-правовых договоров) товаров (выполнение работ, оказание услуг) иностранным юридическим и (или) физическим лицам;
– приобретение (в т.ч. на основе договоров комиссии, поручения или иных аналогичных гражданско-правовых договоров) товаров (работ, услуг) у иностранных юридических и (или) физических лиц.
В НК не приведено определение термина "иностранное физическое лицо". При этом индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей (ст. 19 НК). Белорусскими индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей в Республике Беларусь. Иностранными индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей за пределами Республики Беларусь.
Под физическими лицами понимаются (п. 6 ст. 13 НК):
1) граждане Республики Беларусь;
2) граждане либо подданные иностранного государства;
3) лица без гражданства (подданства).
Таким образом, для целей применения ст. 301 НК белорусский индивидуальный предприниматель не будет признаваться иностранным физическим лицом.
Соответственно реализация товаров организацией этому предпринимателю не будет являться внешнеторговой деятельностью и при ее осуществлении положения ст. 301 НК применяться не будут.
