Итак, из состава участников ООО принял решение выйти участник – физическое лицо, обладающий 40 % уставного фонда. Перешедшая к самому обществу доля вышедшего участника реализована третьему лицу. ООО применяет УСН с уплатой НДС.
Как и на какую дату рассчитать действительную долю данного участника на момент выхода из состава учредителей?
Порядок выхода из ООО регулирует ст. 103 Закона Республики Беларусь от 09.12.1992 № 2020-XII «О хозяйственных обществах» (далее – Закон). Право выйти из ООО – безусловное право любого из участников. Оно может быть реализовано им независимого от того, как к этому решению относятся само общество и остальные его участники: для выхода не нужно чьего-либо согласия и запретить участнику выйти из общества нельзя (ст. 103 Закона).
К моменту выхода участник ООО обязан исполнить обязательства, срок исполнения которых наступил.
Момент выхода участника из ООО – это дата подачи (поступления) в общество заявления о его выходе либо иная указанная им в заявлении дата выхода (ст. 103 Закона). Руководствуясь данным положением, участник выбирает такую дату по своему усмотрению.
Статья 103 Закона устанавливает общее правило определения размера выплат, причитающихся выходящему участнику:
– выплачивается действительная стоимость доли вышедшего участника в уставном фонде |*| ООО;
– выплачивается приходящаяся на его долю часть прибыли, полученной ООО с момента выхода участника до момента расчета.
* Информация об операциях с уставным фондом в связи с деноминацией
При этом действительная стоимость доли участника ООО соответствует части стоимости чистых активов ООО, пропорциональной размеру его доли (ст. 94 Закона).
Таким образом, для целей расчета действительной стоимости доли необходимо рассчитать размер чистых активов ООО на дату выхода участника, и 40 % от чистых активов будет составлять действительную стоимости доли вышедшего участника.
Выплата действительной стоимости доли в уставном фонде или выдача имущества в натуре выходящему участнику ООО производится по окончании финансового года и после утверждения отчета за год, в котором он вышел из этого общества. Срок выплаты – до 12 месяцев со дня подачи заявления о выходе, если иное не предусмотрено уставом ООО (ст. 103 Закона).
Каким образом и на какую дату рассчитать причитающуюся выходящему участнику часть прибыли?
Причитающаяся выходящему участнику часть прибыли определяется по бухгалтерскому балансу, составленному на момент расчета, т.е. на дату выплаты участнику действительной стоимости его доли в уставном фонде общества.
Выплата причитающейся выходящему участнику действительной доли отсрочена. В течение всего периода отсрочки общество правомерно пользуется принадлежащим выходящему участнику имуществом и может получать в результате прибыль.
Для определения причитающейся выходящему участнику общества части прибыли необходимо сначала рассчитать, а затем сложить величины чистой прибыли за 2 периода:
1) период с даты подачи заявления о выходе до конца отчетного года;
2) период с начала следующего года до даты расчета с выходящим из общества участником, определенной решением общего собрания участников.
Полученную величину необходимо умножить на долю выходящего участника в уставном фонде общества, т.е. на 40 %.
Какие налоги уплачиваются при выходе участника – физического лица, налогового резидента Республики Беларусь?
Доходы, полученные физическими лицами от источников в Республике Беларусь, признаются объектом обложения подоходным налогом с физических лиц (ст. 152, п. 1 ст. 153 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК).
Вместе с тем доходы, полученные участником организации при отчуждении им доли в уставном фонде организации в размере, не превышающем сумму его взноса (вклада) в этот уставный фонд или сумму фактически произведенных им расходов на приобретение доли в уставном фонде, не признаются объектом обложения подоходным налогом. Размер полученного участником организации дохода и сумма его взноса (вклада) в уставный фонд организации или фактически произведенные им расходы на приобретение доли в уставном фонде подлежат пересчету в доллары США по официальному курсу Нацбанка Республики Беларусь соответственно на дату фактического получения дохода и на день внесения взноса (вклада) или осуществления расходов на приобретение доли в уставном фонде организации. Приведенная норма не распространяется на акционерные общества (подп. 2.25 п. 2 ст. 153 НК).
Датой фактического получения дохода при его получении в денежной форме считается день выплаты дохода (подп. 1.1 п. 1 ст. 172 НК).
Таким образом, для исчисления подоходного налога нужно рассчитать 2 величины:
1) размер взноса в долларах США на день внесения вклада (сумма-1);
2) размер дохода в долларах США на день выплаты (сумма-2).
Превышение суммы-2 над суммой-1 и составит доход, подлежащий обложению подоходным налогом.
Какие последствия выхода участника из общества для самого ООО?
В случае выхода участника из общества доля этого участника переходит к самому обществу (ст. 103 Закона).
Последствия приобретения ООО долей (частей долей) участников в уставном фонде этого общества установлены ст. 100 Закона. Общество может в такой ситуации:
– распределить эти доли (части долей) между всеми участниками общества пропорционально размерам их долей в уставном фонде;
– продать эти доли (части долей) в порядке осуществления преимущественного права покупки доли, руководствуясь нормой ст. 98 Закона.
Справочно: участники ООО пользуются преимущественным правом покупки доли (части доли) участника в уставном фонде общества пропорционально размерам своих долей в уставном фонде этого общества;
– уменьшить свой уставный фонд на величину стоимости доли (части доли).
Справочно: уставный фонд ООО может быть, а в случаях, установленных Законом и иными законодательными актами, должен быть уменьшен (п. 1 ст. 106 Закона).
Каков порядок налогообложения операции по продаже доли в уставном фонде самой организации, принадлежащей ООО, третьему лицу?
НДС. Обороты по реализации долей (части доли) в уставных фондах организаций не признаются объектами обложения НДС (подп. 2.18 п. 2 ст. 93 НК). Таким образом, ООО не должно включать в оборот, облагаемый НДС, сумму выручки от реализации доли третьему лицу.
Налог при УСН. Объект обложения налогом при УСН – валовая выручка (п. 1 ст. 288 НК).
В валовую выручку для целей исчисления налога при УСН не включают выручку от отчуждения участником-организацией доли (части доли) в уставном фонде (пая (части пая)) другой организации (п. 2 ст. 288 НК).
Для организаций, применяющих УСН, сохраняется общий порядок исчисления и уплаты налога на прибыль в отношении прибыли от отчуждения участником доли (части доли) в уставном фонде (пая (части пая)) организации (подп. 3.10 п. 3 ст. 286 НК).
Как видим, нормы п. 2 ст. 288 НК и подп. 3.10 п. 3 ст. 286 НК на операции по реализации самим ООО доли в своем уставном фонде другой организации не распространяются.
В нашем случае ООО получает выручку от реализации имущественных прав, облагаемую налогом при УСН.
Датой передачи имущественных прав признается дата заключения соответствующего договора, но не может быть позднее даты поступления оплаты имущественных прав, иного прекращения обязательств по оплате имущественных прав, в т.ч. в результате зачета, уступки права требования, поступления средств от третьих лиц (часть девятая п. 5 ст. 288 НК).
Таким образом, ООО необходимо включить в валовую выручку для исчисления налога при УСН выручку от продажи доли обществом третьему лицу и исчислить налог в размере 3 % от стоимости продажи доли.
Как отразить данные операции в бухгалтерском учете ООО?
Информация о расчетах с собственниками имущества (учредителями, участниками) организации по вкладам в уставный фонд организации обобщается на счете 75 «Расчеты с учредителями» |*| (п. 58 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50; далее – Инструкция № 50).
* Информация об отражении операций по счету 75
Для учета долей участников в уставном фонде хозяйственных обществ, приобретенных последними для передачи другим участникам или третьим лицам, используется счет 81 «Собственные акции (доли в уставном капитале)» (п. 64 Инструкции № 50).
В рассматриваемой ситуации в результате выхода участника его доля перешла обществу. Эта доля может быть:
– распределена между другими участниками;
– продана;
– аннулирована.
По мнению автора, выплаты выбывающему участнику в размере его вклада (т.е. в размере номинальной стоимости доли) общество вправе отразить по дебету счета 81.
Суммы, выплачиваемые участнику при его выходе из состава участников, превышающие вклад участника (т.е. превышающие номинальную стоимость доли), могут быть отражены по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», если выплаты выбывающему участнику производятся за счет средств нераспределенной прибыли.
При таком подходе в итоге по кредиту счета 75 (субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставной фонд») будет числиться задолженность перед участником в размере действительной стоимости его доли в уставном фонде общества.
Такой подход отличается от порядка, закрепленного в п. 64 Инструкции № 50. Последний предусматривает при выкупе обществом долей в уставном фонде у участников отражать их стоимость на счете 81 по фактическим затратам. По мнению автора, предлагаемый им вариант учета наиболее целесообразен, поскольку позволяет отразить в учете источник оплаты разницы между действительной долей участника ООО и его номинальной стоимостью в момент перехода доли к обществу и отражения задолженности перед вышедшим участником. По мнению автора, такой вариант учета наиболее точно отражает суть хозяйственных операций.
При реализации ООО долей в уставном фонде |*|, выкупленных у участников, разница между числящейся в бухгалтерском учете стоимостью долей в уставном фонде и стоимостью, по которой указанные доли в уставном фонде были реализованы, отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 64 Инструкции № 50).
* Информация о продаже доли в уставном фонде иностранному юридическому лицу
По мнению автора, общество должно отразить хозяйственные операции в бухгалтерском учете следующими бухгалтерскими записями (см. таблицу):
