ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА МОГУТ НАХОДИТЬСЯ В ПРОСТОЕ, ЗАПАСЕ, НА КОНСЕРВАЦИИ
Если в организации объекты временно не эксплуатируются по причинам производственного, экономического и иного характера, они могут находиться в различных состояниях:
1) в простое;
2) запасе;
3) на консервации.
Расшифровка этих терминов приведена в приложении 5 к Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция № 37/18/6).
КАК НАЧИСЛЯТЬ АМОРТИЗАЦИЮ В СЛУЧАЕ…
…простоя
Простой – это временная приостановка эксплуатации объекта по причине производственного (технического или технологического) или экономического характера.
Порядок начисления амортизации при нахождении в простое зависит от его продолжительности:
1) при нахождении основных средств в простое (в т.ч. в ремонте) до 3 месяцев амортизацию начисляют применяемым до простоя объекта (линейным или нелинейным) способом без изменения нормы амортизации.
Порядок отражения амортизационных отчислений на счетах бухгалтерского учета не изменяется: они относятся на счета учета затрат на производство либо расходов на реализацию. Если до простоя к объекту применялся производительный способ начисления амортизации, амортизационные отчисления в период нахождения объекта в простое не производятся;
2) при нахождении основных средств в простое (в т.ч. в ремонте) свыше 3 месяцев амортизацию начисляют применяемым до простоя объекта (линейным или нелинейным) способом без изменения нормы амортизации исходя из его амортизируемой стоимости начиная с месяца, следующего за датой истечения 3-месячного срока нахождения в простое.
Относят ее в дебет счета 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности". Если до простоя к объекту применялся производительный способ начисления амортизации, амортизационные отчисления в период нахождения объекта в простое не производятся.
…нахождения в запасе
Запас – это временное выведение из сферы производства в порядке, установленном комиссией организации по проведению амортизационной политики (далее – комиссия организации), оборудования и транспортных средств, бывших в эксплуатации в качестве основных средств и предназначенных для замены выбывающих основных средств, и передача их в резерв на склад, на хранение в закрытых складах или складах открытого хранения (приложение 5 к Инструкции № 37/18/6).
При нахождении основных средств в запасе амортизацию начисляют с месяца, следующего за месяцем перевода объекта в запас, линейным способом по нормам амортизации, рассчитываемым исходя из остаточного нормативного срока службы объекта (нормативный срок службы согласно классификации амортизируемых основных средств минус срок фактической эксплуатации на 1-е число месяца, следующего за датой перевода в запас) и его недоамортизированной стоимости на 1-е число месяца начисления амортизации. Амортизацию относят в дебет счета 90 (приложение 4 к Инструкции № 37/18/6).
…консервации и расконсервации
Под консервацией основных средств понимают их временное выведение в установленном порядке из хозяйственного оборота в целях обеспечения сохранности и возможности дальнейшего функционирования.
Справочно: срок консервации основных средств устанавливают от 3 месяцев до 1 года и исчисляют с даты утверждения акта о консервации. Общий период консервации основных средств, осуществленной в соответствии с порядком, установленным Правительством, исчисляют путем суммирования сроков консервации основных средств в предшествующие периоды.
Основаниями для проведения консервации основных средств являются в т.ч.:
– неиспользование их в хозяйственной деятельности свыше 3 месяцев подряд;
– отсутствие в силу специфических особенностей основных средств возможности их перепрофилирования, отчуждения, сдачи в аренду, проведения других мероприятий, исключающих необходимость консервации;
– отнесение их в установленном законодательством порядке к используемым сезонно;
– иные основания в соответствии с законодательством (пп. 3–5 Положения о порядке консервации основных средств, утвержденного постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 22.05.2003 № 683).
При переводе основных средств на консервацию в порядке, установленном законодательством, амортизацию не начисляют. При этом в случае проведения указанных работ с полной остановкой части объекта амортизацию не начисляют только по указанной части в зависимости от соотношения натуральных показателей данного использования (п. 35 Инструкции № 37/18/6).
Возникает вопрос: а как быть, когда объекты основных средств находились на консервации, а затем переданы в эксплуатацию? В таком случае амортизацию начисляют выбранным способом (применяемым до перевода на консервацию либо заново установленным).
СИСТЕМАТИЗИРУЕМ ПОРЯДОК НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ
Порядок начисления и отражения амортизации |*| во всех указанных случаях сведем в таблицу.
* Материал о способах и методах начисления амортизации доступен для подписчиков электронного "ГБ"
Рассмотрим на практических ситуациях, как работает законодательство, регулирующее порядок начисления амортизации.
Ситуация 1. Сдача в аренду объектов временно приостановлена
В организации на балансе числятся 2 здания склада. На протяжении 2012–2014 гг. они сдавались в аренду. В октябре 2014 г. договор аренды указанных складов был расторгнут, ведется поиск нового арендатора, и помещения временно не эксплуатируются (ноябрь 2014 г. – март 2015 г.). Организация с ноября 2014 г. приостановила начисление амортизации по указанным помещениям, руководствуясь п. 34 Инструкции № 37/18/6, поскольку помещения не эксплуатируются в соответствии с назначением их использования.
Правильно ли поступила организация?
Неправильно.
На основные средства, являющиеся объектами аренды, распространяются общие правила начисления амортизации, предусмотренные Инструкцией № 37/18/6. Каких-либо особенностей начисления амортизации при расторжении договора аренды и временном прекращении эксплуатации объектов арендодателем названной инструкцией не предусмотрено.
Что касается п. 34 Инструкции № 37/18/6, то он регулирует момент начала начисления амортизации по объектам, приобретаемым (полученным) организацией и впервые принимаемым к бухгалтерскому учету. В частности, если активы приняты к бухгалтерскому учету в составе основных средств, но их фактическая эксплуатация не начата по причинам производственного и иного характера, начисление амортизации линейным и нелинейным способами начинают с месяца, следующего за месяцем начала их фактической эксплуатации, в соответствии с назначением их использования в данной организации.
На объекты основных средств, которые уже находились в организации и фактически ранее эксплуатировались, указанная норма не распространяется.
В рассматриваемом случае склады по-прежнему предназначены для сдачи в аренду, но их использование по назначению временно приостановлено. Такую ситуацию можно охарактеризовать как простой. Начисление амортизации по такому объекту прекращать не следует, а отражение амортизационных отчислений на счетах бухгалтерского учета будет определяться продолжительностью простоя (до 3 месяцев либо свыше 3 месяцев) (п. 45, приложение 4 к Инструкции № 37/18/6).
Ситуация 2. Производственная линия переводится в запас
Производственная линия, находящаяся на балансе организации, в декабре 2014 г. переведена в запас. При нахождении основных средств в запасе амортизацию начисляют исходя из остаточного нормативного срока службы (приложение 4 к Инструкции № 37/18/6). Нормативный срок службы объекта в соответствии с постановлением Минэкономики Республики Беларусь от 30.09.2011 № 161 (далее – постановление № 161) составляет 5 лет. Срок полезного использования, установленный по объекту ранее, – 7 лет. Фактический срок эксплуатации к декабрю 2014 г. уже составил 6 лет.
Соответственно срок фактической эксплуатации (6 лет) превышает нормативный срок службы (5 лет) и остаточный нормативный срок рассчитать не представляется возможным.
Следует ли в данном случае начислять амортизацию по производственной линии, находящейся в запасе? Если следует, то как определить остаточный нормативный срок?
Следует. Остаточный нормативный срок может определить сама организация.
Приложением 4 к Инструкции № 37/18/6 предусмотрено начисление амортизации линейным способом по нормам амортизации, рассчитываемым исходя из остаточного нормативного срока службы объекта и его недоамортизированной стоимости на 1-е число месяца начисления амортизации.
Остаточный нормативный срок службы – это нормативный срок службы согласно классификации амортизируемых основных средств минус срок фактической эксплуатации на 1-е число месяца, следующего за датой перевода в запас.
Нормативный срок службы по каждому объекту основных средств определяют вне зависимости от его использования (неиспользования) в предпринимательской деятельности в соответствии с постановлением № 161 в зависимости от видов основных средств.
На основе нормативного срока службы рассчитывают срок полезного использования – в пределах между нижней и верхней границами диапазонов согласно приложению 3 к Инструкции № 37/18/6 путем умножения нормативного срока службы на соответствующий коэффициент (п. 21 Инструкции № 37/18/6).
Как следует из ситуации, срок полезного использования (7 лет) был установлен больше нормативного срока службы (5 лет). Соответственно при переводе объекта основных средств в запас и расчете остаточного нормативного срока службы срок фактической эксплуатации мог превысить нормативный срок службы, указанный в постановлении № 161.
Таким образом, определить остаточный нормативный срок расчетным путем не представляется возможным. Кроме того, рассматриваемая ситуация не оговаривается в приложении 4 к Инструкции № 37/18/6.
Вместе с тем прекращение начисления амортизации в период нахождения объекта основных средств в запасе Инструкцией № 37/18/6 не предусмотрено. Следовательно, организация не вправе приостановить начисление амортизации при переводе объекта основных средств в запас.
Однако, хотя определить остаточный нормативный срок расчетным путем не представляется возможным, комиссия организации вправе принять решение об определении остаточного срока начисления амортизации. Например, можно принять решение продолжить начислять амортизацию исходя из ранее установленного срока полезного использования по данному объекту, т.е. остаточный срок составит 1 год (7 – 6).
Ситуация 3. Перевод в запас инструмента, инвентаря
У организации приняты к учету виды основных средств, не относящиеся к оборудованию, транспортным средствам (перфораторы, прочий механический, пневматический и электрифицированный инструмент, поименованные в группе "Инструмент" постановления № 161 (шифр 60000)), которые иногда передаются на склад для возможной замены выбывающих основных средств.
Можно ли отнести к основным средствам в запасе иные виды основных средств, кроме оборудования, транспортных средств?
Можно.
Приложение 5 к Инструкции № 37/18/6 содержит общие признаки работ и критерии изменения характеристик объектов в результате их проведения, в т.ч. при переводе основных средств в запас.
Вместе с тем данное приложение не называет конкретные наименования групп действующей классификации основных средств (постановление № 161).
По сущностным характеристикам в запас можно перевести объекты основных средств, которые возможно при выводе из производства переместить на склад и использовать в дальнейшем для замены выбывающих объектов. Такие действия возможны в отношении так называемой "активной части" основных средств, к которой относятся машины и оборудование, транспортные средства, инструмент, инвентарь.
Таким образом, указание в приложении 5 к Инструкции № 37/18/6 на перевод в запас оборудования и транспортных средств возможно трактовать в более широком смысле и применять понятие "запас" к иным основным средствам (инструменту, инвентарю).
Ситуация 4. Консервация и расконсервация здания
В организации находится здание, амортизация по которому начисляется линейным способом. Здание в феврале 2014 г. было поставлено на консервацию сроком на 1 год (12 месяцев). В феврале 2015 г. оно расконсервировано и передано в эксплуатацию. Срок полезного использования здания, установленный при его принятии к учету, составляет 45 лет. До февраля 2014 г. срок его фактической эксплуатации составил 10 лет (120 месяцев).
Возникают следующие вопросы.
1. В каком порядке начисляют амортизацию после расконсервации?
После передачи в эксплуатацию объекта основных средств, находившегося на консервации, амортизацию начисляют выбранным способом (применяемым до перевода на консервацию либо заново установленным в соответствии с Инструкцией № 37/18/6) начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию.
При этом следует исходить из недоамортизированной стоимости объекта на 1-е число месяца начисления амортизации и остаточного срока полезного использования, который рассчитывают как разность установленного срока полезного использования и срока фактического начисления амортизации на 1-е число месяца, следующего за месяцем перевода на консервацию.
2. Учитывают ли при расчете срока фактической эксплуатации период нахождения объекта на консервации?
Не учитывают.
Месяцы нахождения объекта на консервации не учитывают при расчете остаточного срока полезного использования, исходя из норм Инструкции № 37/18/6. В рассматриваемом случае учитывают срок фактической эксплуатации до февраля 2014 г. включительно, т.е. 10 лет (120 месяцев).
3. Производится ли пересмотр срока полезного использования?
Не производится.
Комиссия организации вправе производить пересмотр сроков полезного использования основных средств (с обязательным отражением в учетной политике возможности их пересмотра) с начала отчетного года, а также в случаях завершения модернизации, реконструкции, частичной ликвидации, дооборудования, достройки, проведенного технического диагностирования и освидетельствования, оформленных в качестве капитальных вложений актами сдачи-приемки выполненных работ, в случаях проведения переоценки с привлечением оценщика, в случаях, перечисленных в пп. 25, 45 и 46 Инструкции № 37/18/6 (п. 24 Инструкции № 37/18/6).
Исходя из указанных норм Инструкции № 37/18/6 дополнительный пересмотр срока полезного использования после завершения консервации не предусмотрен.
Вместе с тем фактически общий срок полезного использования продлевается автоматически за счет того, что период консервации не включается в общий период начисления амортизации при расчете остаточного срока полезного использования.
ВОСПОЛЬЗУЙТЕСЬ МОМЕНТОМ: В 2015 ГОДУ ЕСТЬ ВОЗМОЖНОСТЬ НЕ НАЧИСЛЯТЬ АМОРТИЗАЦИЮ
Кроме всех указанных особенностей начисления (неначисления) амортизации, в 2015 г. независимо от фактического использования объектов основных средств, а также интенсивности такого использования организации имеют возможность временно приостановить начисление амортизации.
Так, с 1 января по 31 декабря 2015 г. организации имеют право не начислять амортизацию по всем или отдельным объектам основных средств и нематериальных активов, числящимся в их бухгалтерском учете и используемым ими в предпринимательской деятельности (п. 2 постановления Совета Министров Республики Беларусь от 16.02.2015 № 102; далее – постановление № 102).
Постановление № 102 предусматривает продление нормативного срока службы и срока полезного использования на период, в течение которого амортизация по данным объектам не начислялась.
Чтобы воспользоваться этим правом, руководитель организации должен принять соответствующее решение, которое следует оформить локальным документом (решением, приказом, распоряжением и др.).
Важно! Решение о временном неначислении амортизации:
1) является правом, а не обязанностью организации;
2) может быть принято как по всем объектам основных средств и нематериальных активов, так и по отдельным из них выборочно на усмотрение организации;
3) может быть принято только в отношении объектов, относимых организацией к используемым в предпринимательской деятельности.
На протяжении периода с 1 января по 31 декабря 2015 г. организация может как начислять амортизацию, так и не начислять ее без каких-либо ограничений.
С учетом этого организация имеет право:
– принять решение о неначислении амортизации по своему усмотрению как с 1 января 2015 г., так, например, с 1 февраля или 1-го числа любого последующего месяца 2015 г.;
– вернуться к начислению амортизации в 2015 г., не дожидаясь 1 января 2016 г.;
– чередовать в течение 2015 г. периоды начисления и неначисления амортизации: например, с января по июнь не начислять, с июля по сентябрь – начислять, а в октябре – декабре снова не начислять.
Фактически организация в 2015 г. может принимать решения о временном прекращении начисления амортизации и возобновлении ее начисления самостоятельно с учетом складывающихся условий производства и реализации продукции (товаров, работ, услуг).
Постановление № 102 фактически направлено на снижение затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) путем полного или частичного исключения из нее амортизационной составляющей. Это призвано повысить ценовую конкурентоспособность выпускаемой продукции (работ, услуг), способствовать росту рентабельности и укреплению финансового состояния организаций |*|.
* Комментарий к постановлению № 102 доступен для подписчиков электронного "ГБ"
