Бухгалтерский учет
Перевозку грузов производят по договору перевозки. По этому договору перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату (п. 1 ст. 738, п. 1 ст. 739 Гражданского кодекса Республики Беларусь; далее – ГК).
В бухгалтерском учете информацию о расчетах с перевозчиком-нерезидентом отражают на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". При этом расчеты в иностранных валютах отражают на счетах учета расчетов в белорусских рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты в установленном законодательством порядке. Одновременно эти расчеты отражают в валюте расчетов (пп. 46, 47 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50).
Справочно: пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты) в официальную денежную единицу Республики Беларусь организации производят по официальному курсу официальной денежной единицы Республики Беларусь по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату (п. 3 ст. 12 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З "О бухгалтерском учете и отчетности").
Разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь, организации относят на увеличение или уменьшение активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов в порядке, установленном законодательством.
Выраженную в иностранной валюте стоимость полученных активов (сумму понесенных расходов) и стоимость относящихся к этим активам (расходам) обязательств отражают в бухгалтерском учете в белорусских рублях по официальному курсу:
– на дату совершения хозяйственной операции, если не был перечислен аванс в иностранной валюте;
– дату (даты) перечисления аванса в иностранной валюте, если был перечислен аванс в иностранной валюте в размере полной стоимости активов (полной суммы расходов);
– дату (даты) перечисления аванса в иностранной валюте в части стоимости активов (суммы расходов), приходящейся на аванс, и дату совершения хозяйственной операции в части стоимости активов (суммы расходов), не приходящейся на аванс, если был перечислен аванс в иностранной валюте в размере частичной стоимости активов (частичной суммы расходов).
Суммы курсовых разниц, возникающих в организациях при переоценке дебиторской и кредиторской задолженности (в т.ч. при возврате авансов), отражают по дебету (кредиту) счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов и кредиту (дебету) счета 91 "Прочие доходы и расходы" (пп. 3, 7 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности "Влияние изменений курсов иностранных валют", утвержденного постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69) |*|.
* Материал о бухгалтерском учете курсовых разниц в 2015 г. доступен для подписчиков электронного "ГБ"
Отметим, что в налоговом учете положительные (отрицательные) курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, включают в состав внереализационных доходов (расходов) (подп. 3.17 п. 3 ст. 128, подп. 3.24 п. 3 ст. 129 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК).
Российский индивидуальный предприниматель является плательщиком подоходного налога
При рассмотрении порядка налогообложения дохода, полученного российским предпринимателем, может возникнуть вопрос: плательщиком какого налога признается российский индивидуальный предприниматель? Вопрос этот не надуманный, учитывая, что налогообложение доходов индивидуальных предпринимателей в контексте международных соглашений об избежании двойного налогообложения рассматривают применительно к термину "предприятие договаривающегося государства".
Итак, плательщиками налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (далее – налог на доходы), признают иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но извлекающие доходы из источников в Республике Беларусь (ст. 145 НК).
Плательщиками подоходного налога с физических лиц признают физических лиц (ст. 152 НК).
Справочно: под физическими лицами понимают:
– граждан Республики Беларусь;
– граждан либо подданных иностранного государства;
– лиц без гражданства (подданства) (п. 6 ст. 13 НК).
Иностранными индивидуальными предпринимателями признают физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей за пределами Республики Беларусь (п. 1 ст. 19 НК).
Доходы от источников в Республике Беларусь, полученные физическими лицами, как признаваемыми налоговыми резидентами Республики Беларусь, так и непризнаваемыми таковыми, являются объектом обложения подоходным налогом (п. 1 ст. 153 НК).
К доходам, полученным от источников в Республике Беларусь, относят доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая автомобильные транспортные средства, в связи с перевозками в Республику Беларусь и (или) из Республики Беларусь или в ее пределах, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) на территории Республики Беларусь (подп. 1.8 п. 1 ст. 154 НК).
Анализ приведенных норм НК показывает, что индивидуальный предприниматель (резидент Российской Федерации), получающий доходы за перевозку грузов от белорусской организации (от источника в Республике Беларусь), признается плательщиком подоходного налога, а не плательщиком налога на доходы.
Белорусская организация, от которой плательщик получил доходы, обязана исчислить, удержать у плательщика и перечислить в бюджет исчисленную сумму подоходного налога. Такая организация признается налоговым агентом, имеет права и несет обязанности, установленные ст. 23 НК и гл. 16 НК (п. 1 ст. 175 НК).
В частности, налоговый агент обязан удержать исчисленную сумму подоходного налога непосредственно из доходов плательщика при их фактической выплате. Суммы налога перечисляют в бюджет не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода и (или) дня перечисления дохода со счетов налогового агента в банке на счета плательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (пп. 8, 9 ст. 175 НК).
Важно! Наряду с удержанием подоходного налога налоговый агент обязан представить в налоговый орган по месту своей постановки на учет сведения о доходах, выплаченных на территории Республики Беларусь гражданам (подданным) иностранных государств, лицам без гражданства (подданства). Такие сведения представляют ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим календарным годом, в порядке и по форме, утвержденным МНС (п. 11 ст. 175 НК). Форма справки о доходах, исчисленных и удержанных суммах подоходного налога с физических лиц содержится в приложении 3 к постановлению МНС Республики Беларусь от 31.12.2010 № 100.
Применяйте нормы международного соглашения с Россией об устранении двойного налогообложения
Отметим, что если нормами международных договоров установлены иные нормы, чем те, которые предусмотрены другими законодательными актами Республики Беларусь, то применяют нормы международного договора, если иное не определено нормами международного права (п. 2 ст. 5 НК).
Применительно к рассматриваемой ситуации таким международным договором является Соглашение между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество, подписанное в г. Москве 21.04.1995 (далее – Соглашение), которое распространяет свое действие и на порядок взимания подоходного налога (п. 2 ст. 2 Соглашения) |*|.
* Материал об исчислении подоходного налога с доходов иностранных граждан с учетом норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения доступен всем на портале GB.BY
Соглашение предусматривает налогообложение доходов как организаций, так и физических лиц. Поскольку индивидуальный предприниматель – это физическое лицо, осуществляющее предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, деятельность которого направлена на систематическое получение прибыли, то для целей применения Соглашения компетентными органами договаривающихся государств налогообложение доходов индивидуальных предпринимателей рассматривается применительно к термину "предприятие договаривающегося государства" (подп. "д"п. 1 ст. 3 Соглашения).
Справочно: предпринимательская деятельность – это самостоятельная деятельность юридических и физических лиц, осуществляемая ими в гражданском обороте от своего имени, на свой риск и под свою имущественную ответственность и направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи вещей, произведенных, переработанных или приобретенных указанными лицами для продажи, а также от выполнения работ или оказания услуг, если эти работы или услуги предназначаются для реализации другим лицам и не используются для собственного потребления. К предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, применяют правила ГК, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из законодательства или существа правоотношения (п. 1 ст. 1, п. 2 ст. 22 ГК).
Так, в отношении доходов от международной перевозки установлено, что прибыль предприятия договаривающегося государства (Россия) от эксплуатации в международных перевозках транспортных средств, указанных в подп. "ж" п. 1 ст. 3 Соглашения, облагают налогом только в этом государстве (Россия) (ст. 8 Соглашения).
Справочно: термин "международная перевозка" означает любую перевозку морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, осуществляемую предприятием договаривающегося государства, кроме случаев, когда перевозка осуществляется между пунктами, расположенными в одном и том же договаривающемся государстве (подп. "ж" п. 1 ст. 3 Соглашения).
Таким образом, исходя из норм Соглашения доходы от международных перевозок, получаемые резидентом Российской Федерации от белорусской организации, не облагают налогом в Республике Беларусь.
Для целей применения Соглашения российский плательщик должен представить налоговому агенту или в налоговый орган по месту его постановки на учет в порядке и по форме, установленным МНС, подтверждение того, что он является резидентом Российской Федерации, выданное (заверенное) налоговым или иным компетентным органом Российской Федерации. При непредставлении налоговому агенту подтверждения подоходный налог с физических лиц удерживают и перечисляют в бюджет в порядке, установленном НК (п. 2 ст. 182 НК).
Ставка подоходного налога с физических лиц установлена в размере 13 %, если иное не определено ст. 173 НК (п. 1 ст. 173 НК). Иное определено в п. 4 ст. 173 НК: ставку подоходного налога в размере 16 % применяют только в отношении белорусских индивидуальных предпринимателей. Следовательно, доходы иностранных индивидуальных предпринимателей облагают по ставке 13 %.
Пример. Белорусская организация заключила договор перевозки с индивидуальным предпринимателем – резидентом Российской Федерации
Белорусская организация (заказчик) для доставки товаров в Российскую Федерацию заключила договор перевозки с индивидуальным предпринимателем – резидентом Российской Федерации (перевозчик). Стоимость услуг составляет 600 долл. США. В соответствии с договором заказчик перечисляет аванс в размере 360 долл. США и производит окончательный расчет с перевозчиком не позднее 5 рабочих дней с момента подписания акта оказанных услуг. Справку о налоговом резидентстве в Российской Федерации перевозчик не представил. Курс доллара США, установленный Нацбанком на дату аванса, составил 14 800 руб., на дату подписания акта – 14 880 руб., на дату окончательного расчета – 14 750 руб.
В бухгалтерском учете данные операции отражают следующим образом (см. таблицу):
