Устранение двойного налогообложения дивидендов
В национальном законодательстве предусмотрены нормы, позволяющие устранить двойное налогообложение доходов, получаемых из-за рубежа.
Белорусская организация имеет право зачесть фактически уплаченные (удержанные) в соответствии с законодательством иностранного государства суммы налога на прибыль (доход) в отношении дохода, полученного в этом иностранном государстве, при уплате налога на прибыль в Республике Беларусь в порядке и размерах, установленных ст. 144 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК) (п. 1 ст. 144 НК).
Справочно: обратите внимание, что в вышеприведенной норме отсутствует ссылка на международный договор. Это означает, что белорусская организация может устранить двойное налогообложение доходов (прибыли) на основании положений НК независимо от наличия у Республики Беларусь международного налогового договора с конкретным иностранным государством.
Определение полученного в иностранном государстве дохода, в отношении которого будет произведен зачет, дано в п. 2 ст. 144 НК. Это доход (выручка) белорусской организации, который облагается налогом на доход (прибыль) в иностранном государстве:
– либо в соответствии с нормами законодательства этого иностранного государства;
– либо согласно положениям международного договора Республики Беларусь по вопросам налогообложения (при его наличии).
Независимо от того, как определены объект налогообложения и налоговая база по налогу на доход (прибыль) в иностранном государстве и какая ставка налогообложения применялась при налогообложении дохода (прибыли), полученного белорусской организацией в этом иностранном государстве, зачет суммы налога происходит в республике в соответствии с нормами белорусского законодательства.
Пример 1. По дивидендам, полученным в Нидерландах, предусмотрены разные ставки налога
Белорусская организация получает доходы в виде дивидендов от компании, зарегистрированной в Нидерландах. Базовая ставка налогообложения дивидендов по законодательству Нидерландов составляет 25 %.
В то же время Соглашение между Правительством Республики Беларусь и Правительством Королевства Нидерланды об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 26.03.1996 (далее – Соглашение с Нидерландами) предусматривает иную ставку налогообложения дивидендов, получаемых белорусской организацией от резидента Нидерландов. Она не превышает 15 %, а в тех случаях, когда белорусская организация владеет не менее чем 25 % капитала компании, созданной в Нидерландах, – не превышает 5 %.
При получении дивидендов белорусской организацией (на «входе» в Беларусь) они будут облагаться также и в Беларуси (по ставке 12 %).
Но вне зависимости от того, уплачен в Нидерландах налог на доходы по законодательству Нидерландов по ставке 25 % либо по международному соглашению в размере 15 % или 5 %, налог может быть зачтен в Республике Беларусь (порядок зачета изложен ниже).
Пример 2. Зачет производится в размере ставки налога, применяемой в Республике Беларусь
Белорусская организация имеет долю в уставном фонде компании, зарегистрированной в Португалии. Распределение прибыли португальской компании и налогообложение дивидендов происходят в соответствии с законодательством этого государства (базовая ставка налога при выплате дивидендов – 25 %). Между-народного соглашения об устранении двойного налогообложения доходов между Португалией и Беларусью нет.
При получении белорусской организацией дивидендов от португальского резидента на «входе» в Беларусь они облагаются по ставке 12 %, и устранение двойного налогообложения происходит только по нормам белорусского законодательства.
Пример 3. Когда зачет не требуется
Белорусская организация получает доходы в виде дивидендов от источника в Великобритании. Законодательством Великобритании предусмотрено, что распределение дивидендов в общем случае не облагается налогом у источника дохода при выплатах в адрес как резидентов, так и нерезидентов этого государства.
Таким образом, дивиденды, распределяемые в пользу белорусской организации от источника в Великобритании, в общем случае не облагаются налогом в Великобритании, а при получении их белорусской организацией облагаются в Беларуси по ставке 12 %.
В данном случае отсутствует факт двойного налогообложения. Следовательно, и вопрос о зачете сумм налога на доходы в Беларуси не возникает.
Налогообложение и налоговый учет дивидендов: основные правила
1. Дивиденды |*|, полученные от источников за пределами Республики Беларусь, включаются в состав внереализационных доходов белорусской организации (подп. 3.1 п. 3 ст. 128 НК).
* Семь ситуаций выплаты дивидендов с ошибками и порядок их исправления доступны для подписчиков электронного «ГБ»
2. При определении налоговой базы налога на прибыль указанные дивиденды принимаются в размере до удержания из них налога согласно законодательству иностранного государства (п. 3 ст. 141 НК).
Пример 4. Отражение полученных в России дивидендов в налоговой декларации
Белорусская организация получила из источников в Российской Федерации доход в виде дивидендов в размере 1,0 млн. рос. руб.
В стр. 5 разд. I части I налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль (далее – декларация) следует отразить всю сумму до налогообложения – 1,0 млн. рос. руб. в эквиваленте в белорусских рублях по курсу Нацбанка на дату распределения прибыли (принятия решения о выплате дивидендов) (часть вторая п. 2, подп. 3.1 п. 3 ст. 128 НК, абз. 5 п. 14, п. 24 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102).
Форма декларации установлена постановлением МНС Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42 «О некоторых вопросах, связанных с исчислением и уплатой налогов, сборов (пошлин), иных платежей, контроль за исчислением и уплатой которых осуществляют налоговые органы» (приложение 3).
Отметим, что расходы, понесенные в части доходов, полученных в иностранном государстве:
– учитываются при налогообложении в соответствии с налоговым законодательством Республики Беларусь (абз. 4 п. 3 ст. 141 НК);
– отражаются в стр. 6.1 разд. I части I декларации.
При этом белорусское законодательство не предусматривает вычеты каких-либо расходов по поступающим из-за рубежа дивидендам.
3. С 2016 г. в п. 3 ст. 141 НК внесено дополнение. Указано, что из выручки (дохода), полученной за пределами Беларуси, подлежат вычету суммы налогов и сборов, включенных белорусской организацией в выручку (доход), согласно законодательству иностранного государства (п. 3 ст. 141 НК).
Важно! Это не касается суммы налога на прибыль (доходы), удержанного в иностранном государстве. Для устранения двойного налогообложения для такого налога предусмотрен не вычет налога на прибыль (доходы), а иной механизм – зачет Республикой Беларусь уплаченных сумм налога с учетом особых правил зачета.
Пример 5. Варианты отражения в налоговой декларации дивидендов, полученных из-за рубежа
Белорусской организации начислены в Нидерландах дивиденды в сумме 1 000 евро. Компанией, распределяющей дивиденды, удержан в соответствии с законодательством Нидерландов налог на доходы:
1) по ставке 25 % в размере 250 евро. В Республику Беларусь перечислены дивиденды в сумме 750 евро;
2) по ставке 5 % в размере 50 евро. В Республику Беларусь перечислены дивиденды в сумме 950 евро.
И в первом, и во втором случае сумму дохода в размере 1 000 евро надо указать в стр. 5 разд. I части I декларации (эквивалентно в белорусских рублях).
Так как в этих случаях отсутствуют расходы, указываемые по стр. 6 разд. I части I декларации, то белорусская организация должна включить в налоговую базу по налогу на прибыль полную сумму дохода, полученного из-за рубежа. Этот результат отражают в стр. 7 разд. I части I декларации.
4. Ставка налога на прибыль по дивидендам, а также по доходам учредителей (участников, акционеров) в виде курсовых разниц, возникающих при переоценке дебиторской задолженности по расчетам с иностранными организациями по причитающимся от них дивидендам, установлена в размере 12 % (п. 5 ст. 142 НК).
Четыре правила зачета сумм налога на прибыль (доходы)
1. Зачет суммы налога на прибыль (доходы), уплаченной (удержанной) в соответствии с законодательством иностранного государства и (или) международным договором Республики Беларусь в отношении полученного в иностранном государстве дохода:
– производится в пределах уплаченной (уплачиваемой) в Республике Беларусь суммы налога на прибыль в отношении этого конкретного дохода;
– не может превышать сумму налога на прибыль, уплаченную в отношении этого дохода за календарный год, в котором он получен (п. 3 ст. 144 НК).
2. Зачету подлежат фактически уплаченные (удержанные) суммы налога, определенные в соответствии с законодательством иностранного государства либо международного договора.
Пример 6. Зачет дивидендов, полученных из-за рубежа
Компания Нидерландов при распределении прибыли удержала налог с доходов белорусской организации:
1) по ставке 25 %. С суммы дохода 1 000 евро удержана сумма налога 250 евро.
С этой же суммы дохода в Беларуси должен быть удержан налог в сумме 120 евро (1 000 евро × 12 %). В этом случае размер зачитывамой суммы налога на прибыль не может превысить 120 евро в эквиваленте в белорусских рублях;
2) по ставке 5 %. С суммы дохода 1 000 евро удержана сумма налога 50 евро.
С этой же суммы дохода в Беларуси должен быть удержан налог в сумме 120 евро (1 000 евро × 12 %). В этом случае размер зачитываемой суммы налога на прибыль не может превысить 50 евро в эквиваленте в белорусских рублях.
3. Уплаченную (удержанную) сумму налога на прибыль (доход) белорусская организация зачитывает при уплате в Республике Беларусь налога на прибыль в том налоговом периоде, в котором представлена справка, подтверждающая уплату налога в иностранном государстве, если иное не установлено частью четвертой п. 3 ст. 144 НК.
В упомянутой норме определено, что если справка, подтверждающая уплату за истекший налоговый период налога на прибыль (доход) в иностранном государстве, представлена до срока представления декларации по налогу на прибыль по итогам истекшего налогового периода, то подлежащую зачету сумму налога надо отразить в декларации того налогового периода, срок представления которой следует после представления такой справки, либо того отчетного периода, в котором такая справка представлена.
Следует иметь в виду, что не вся сумма уплаченного за пределами Республики Беларусь налога на прибыль (доходы) может быть зачтена в республике. Например, этого нельзя сделать:
– при наличии убытка, полученного по результатам деятельности белорусской организации в данном налоговом периоде (отражается в стр. 10 декларации разд. I части I);
– из-за «нехватки» налоговой базы по прибыли, в т.ч.:
вследствие использования льгот, предоставляемых белорусским законодательством по налогу на прибыль |*|;
переноса убытков прошлых лет.
* Готовые решения по применению льготной ставки по налогу на доходы при выплате дивидендов нерезиденту доступны для подписчиков электронного «ГБ»
Пример 7. Срок представления декларации по дивидендам, полученным в IV квартале 2015 г.
Белорусская организация уплатила в бюджет Нидерландов налог на дивиденды в IV квартале 2015 г. Документ, подтверждающий эту уплату, получен ею в феврале 2016 г.
Белорусская организация могла принять этот документ к учету при заполнении декларации по налогу на прибыль за 2015 г. по сроку не позднее 20 марта 2016 г.
Справочно: декларация по итогам истекшего налогового периода представляется плательщиком в налоговые органы не позднее 20 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, независимо от наличия либо отсутствия объектов налогообложения (часть вторая п. 2 ст. 143 НК).
4. При зачете уплаченных в иностранном государстве сумм налога на прибыль (доход) эти суммы налога пересчитываются по курсу Нацбанка Республики Беларусь на дату внесения их в доход иностранного государства (п. 3 ст. 144 НК).
Требования к справке, необходимой для зачета в Беларуси уплаченного за рубежом налога на прибыль (доходы)
Справку выдает налоговый орган (иная компетентная служба, в функции которой входит взимание налогов) иностранного государства, подтверждающий факт уплаты данной суммы в этом государстве.
Форма такой справки может быть произвольной либо установленной указанным органом иностранного государства. Главное, чтобы она подтверждала сумму уплаченного налога на прибыль (доход) в этом государстве и содержала следующую информацию:
– наименование плательщика;
– название налога;
– дату уплаты налога и период, за который он уплачивался;
– название, размер объекта налогообложения (налоговой базы);
– ставку налога и сумму налога, зачисленную в бюджет иностранного государства (абз. 2 п. 3 ст. 144 НК).
Справка представляется в белорусский налоговый орган по месту постановки на учет белорусской организации (п. 3 ст. 144 НК).
Для применения ставки налога по международному соглашению белорусская организация должна подтвердить свое резидентство
Выше было отмечено, что при распределении дивидендов белорусской организации в иностранном государстве и удержании там налога с этих доходов могут применяться ставки, предусмотренные международным соглашением |*|.
* Порядок применения норм международных соглашений при налогообложении дивидендов, выплачиваемых резидентам России, Украины и Англии, доступен для подписчиков электронного «ГБ»
Как правило, размеры таких ставок ниже ставок, предусмотренных законодательством иностранного государства. Но для их применения может потребоваться документ, подтверждающий резидентство белорусской организации.
В частности, для целей применения международного договора Республики Беларусь по вопросам налогообложения белорусская организация может подтвердить свой факт постоянного местонахождения справкой, выдаваемой налоговым органом. Ее форма содержится в приложении 11 к постановлению МНС Республики Беларусь от 26.04.2013 № 14 и называется «Справка о постоянном местонахождении».
Такую справку можно получить по месту своей постановки на учет путем представления письменного обращения, которое должно содержать:
– наименование государства, для представления в налоговые (финансовые) органы которого предназначена справка;
– вид и сумму полученного (предполагаемого к получению) дохода от источников в иностранном государстве (п. 4 ст. 144 НК).
Возможен и такой вариант, когда заверяется справка, предназначенная для возврата (зачета) белорусской организации ранее удержанного из ее доходов (уплаченного ею) налога в иностранном государстве, при этом форма справки установлена в иностранном государстве.
При обращении в налоговый орган за заверением этой справки в заявлении, представляемом для получения справки, плательщик указывает вид и размер дохода, полученного от источников в иностранном государстве.
Порядок представления таких справок в уполномоченные органы иностранного государства регулируется законодательством этого государства.
