Ситуация
Установлены лимиты использования топлива
В соответствии с заключенными договорами работники организации частной формы собственности используют в служебных целях личные легковые автомобили.
Организация списывает по ним топливо на затраты, учитываемые при налогообложении прибыли, в пределах лимита, установленного руководителем организации, без документального оформления. Сверх доведенного лимита расходы на топливо относятся на счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») и не учитываются при налогообложении прибыли.
Правомерен ли такой подход?
Сразу скажем, что такой подход не применим. Рассмотрим ситуацию подробнее.
Какие расходы учитываются при налогообложении прибыли
Расходы на ГСМ по всем единицам служебного легкового автотранспорта, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитывают при налогообложении прибыли (ст. 130 НК (1)).
В письме МНС № 2-2-9/1632 (2) указано, что в п. 1 ст. 130 НК разъяснено, какие затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав учитываются при налогообложении прибыли. В ст. 131 НК определен состав затрат, неучитываемых при налогообложении прибыли, а в ст. 129 НК – расходы, являющиеся внереализационными.
Документы:
(1) Налоговый кодекс Республики Беларусь (далее – НК);
(2) письмо МНС Республики Беларусь от 12.09.2011 № 2-2-9/1632 «О затратах, учитываемых при налогообложении» (далее – письмо МНС № 2-2-9/1632).
Следовательно, если произведенные организацией расходы связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, не поименованы в ст. 131 НК и не являются внереализационными расходами, они могут быть включены в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении.
Расходы организации на приобретение горюче-смазочных материалов для эксплуатации транспортного средства, используемого ее работником для нужд организации, могут быть включены в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, при соблюдении следующих условий:
1) соглашение между организацией и ее работником по использованию им своего транспортного средства для нужд организации-нанимателя оформлено документами, определяющими в т.ч. порядок несения расходов на содержание и эксплуатацию транспортного средства;
2) документально подтвержден факт использования транспортного средства для нужд нанимателя, а не для нужд его владельца-работника;
3) наличие связи использования работником своего транспортного средства для нужд нанимателя, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав организацией-нанимателем.
Документальное подтверждение произведенных расходов
С 26 февраля 2018 г. субъекты хозяйствования при осуществлении транспортной деятельности выполняют автомобильные перевозки без оформления путевых листов |*| (подп. 4.5 п. 4 Декрета № 7 (3)). Одновременно сохраняется в законодательстве норма о том, что путевой лист – это транспортный документ при выполнении автомобильных перевозок грузов (абз. 2 части первой, часть вторая ст. 40 Закона № 278-З (4)).
Документы:
(3) Декрет Президента Республики Беларусь от 23.11.2017 № 7 «О развитии предпринимательства» (далее – Декрет № 7);
(4) Закон Республики Беларусь от 14.08.2007 № 278-З «Об автомобильном транспорте и автомобильных перевозках» (далее – Закон № 278-З).
Установленные ранее формы путевых листов не содержали стоимостных показателей израсходованного топлива и не являлись первичными учетными документами для списания топлива на затраты.
Декрет № 7 не изменял законодательство по бухгалтерскому учету в части порядка применения первичных учетных документов.
Основанием для списания горюче-смазочных материалов |*| на затраты производства служат накопительные ведомости данных путевых листов о фактическом расходе горюче-смазочных материалов или карточки учета расхода топлива за отчетный период (п. 83 Инструкции № 133 (5)). С учетом нормы Декрета № 7 можно сказать, что накопительные ведомости могут составляться как на основании путевых листов (если они применяются в организации), так и на основании иных документов, определенных организацией самостоятельно.
Документ:
(5) Инструкция по бухгалтерскому учету запасов, утвержденная постановлением Минфина Республики Беларусь от 12.11.2010 № 133 (далее – Инструкция № 133).
Обратимся к бухучету
Документально подтвержденные расходы на топливо по автотранспорту, используемому в предпринимательской деятельности, следует отражать в бухгалтерском учете записью:
Д-т 26 «Общехозяйственные затраты», 44 «Расходы на реализацию» и др. – К-т 10 «Материалы» и др.
Данные расходы учитываются при налогообложении прибыли.
Если расходы на использование топлива документально не подтверждены, организация не вправе относить их на счета учета затрат и учитывать при налогообложении прибыли.
Такие расходы могут:
1) удерживаться из заработной платы работников:
Д-т 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» – К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – К-т 73;
2) возмещаться работниками:
Д-т 73 – К-т 60;
Д-т 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» – К-т 73;
3) относиться в дебет счета 90 (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности»). В этом случае возникает доход работника в натуральной форме, подлежащий налогообложению в установленном порядке. В учете следуют записи:
Д-т 90-10 – К-т 60
– на сумму документально не подтвержденных расходов на топливо;
Д-т 90-10 – К-т 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
– на сумму взносов в ФСЗН в размере 34 %;
Д-т 90-10 – К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
– на сумму взносов в Белгосстрах;
Д-т 70 – К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам»
– на сумму удержанного подоходного налога;
Д-т 70 – К-т 69
– на сумму удержанных взносов в ФСЗН в размере 1 %.
Ограничений по отнесению в состав расходов в бухгалтерском учете и при налогообложении стоимости топлива, израсходованного в производственных целях, действующим законодательством не предусмотрено при наличии документального подтверждения таких расходов.
Если же в организации установлен лимит…
Если расходы на топливо документально подтверждены, однако в целях экономии организация установила лимиты расходов на топливо, относимых на затраты, и сумму расходов сверх лимитов организация, например, удерживает из заработной платы работников, то, по мнению автора, такое удержание неправомерно.
Организации следует внести исправления в данные бухгалтерского и налогового учета.
В месяце выявления ошибки на основании оформленной в установленном порядке бухгалтерской справки-расчета организации необходимо отразить:
Д-т 73 – К-т 60
– методом «красное сторно» суммы, ошибочно отнесенные к подлежащим удержанию из доходов работника;
Д-т 70 – К-т 73
– методом «красное сторно» суммы, ошибочно удержанные у работника;
Д-т 26, 44 и др. – К-т 60
– документально подтвержденные расходы на топливо, использованное в производственных целях.
Исправления в данные налогового учета вносятся в соответствии с требованиями п. 8 ст. 63 НК и Инструкции № 42 (6).
Документ:
(6) Инструкция о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденная постановлением МНС Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42 (далее – Инструкция № 42).
При обнаружении ошибок по налогу на прибыль за прошлый отчетный период текущего налогового периода изменения и (или) дополнения отражаются в налоговой декларации, представляемой за очередной отчетный период текущего налогового периода (часть третья п. 8 ст. 63 НК).
Подход, при котором организация, установив лимиты расходов на топливо, автоматически считает все произведенные в пределах лимитов расходы производственными и соответственно учитывает их при налогообложении прибыли, является ошибочным.
Установление лимитов не означает, что расходы произведены в производственных целях. Следовательно, если документального подтверждения производственного характера расходов на топливо |*| нет, то такие расходы не могут быть отнесены на счета учета затрат и не могут быть учтены при налогообложении прибыли.
