Из письма в редакцию:
"В нашей организации, являющейся обществом, в соответствии с решением общего собрания участников общества созданы совет директоров и ревизионная комиссия. В течение года членам этих органов выплачивают вознаграждение за выполнение возложенных на них обязанностей.
Как производят налогообложение такого вознаграждения, в частности, подоходным налогом с физических лиц и страховыми взносами?
Можно ли учитывать эти выплаты при исчислении налога на прибыль?
С уважением, Раиса Алексеевна, бухгалтер"
Общие положения
Вначале коротко напомню нормы законодательства об органах управления обществ применительно к поставленным в письме вопросам.
Учредители общества на учредительном собрании образуют органы общества и избирают их членов (ст. 12 Закона РБ от 09.12.1992 № 2020-XII "О хозяйственных обществах" (далее – Закон № 2020-XII)).
Одним из органов управления общества является совет директоров, а контрольным органом – ревизионная комиссия.
Члены органов общества в соответствии с их компетенцией несут ответственность перед обществом за убытки, причиненные ему их виновными действиями (бездействием), в порядке, установленном уставом общества и законодательством.
Справочно: к компетенции совета директоров относятся вопросы общего руководства деятельностью общества: стратегическое развитие; принятие решений по наиболее важным аспектам текущей хозяйственной деятельности; вопросы, связанные с управлением обществом. Конкретные права и обязанности членов совета директоров определяет устав общества.
Для осуществления внутреннего контроля финансовой и хозяйственной деятельности общее собрание участников общества избирает ревизионную комиссию.
Справочно: к компетенции ревизионной комиссии относится проведение ревизий по всем или нескольким направлениям деятельности общества либо проверок по одному или нескольким взаимосвязанным направлениям или за определенный период этой деятельности, осуществляемой обществом, его филиалами и представительствами.
Ревизионная комиссия по результатам проведенной ревизии или проверки составляет заключение, которое должно содержать нетолько выявленные факты нарушения законодательства, устава и локальных нормативных правовых актов общества, регламентирующих его деятельность, но и предложения по предупреждению и пресечению подобных нарушений.
Заключение ревизионной комиссии по результатам проведения ежегодной ревизии вносят на рассмотрение общего собрания участников общества при утверждении годового отчета, бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках (данных книги учета доходов и расходов) и распределения прибыли и убытков общества.
Членам совета директоров, если это предусмотрено уставом и (или) установлено егообщим собранием, в размерах, установленных общим собранием участников общества, а ревизионной комиссии по решению общего собрания участников данного общества и в определенных им размерах в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждение и (или) компенсироваться расходы.
Теперь рассмотрим порядок налогообложения в отношении сумм вознаграждения, выплачиваемых членам совета директоров и ревизионной комиссии.
Налог на прибыль
Основополагающим принципом при исчислении налога на прибыль является то, что расходы организации включают в состав затрат, учитываемых при налогообложении, если данные расходы связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 1 ст. 130 Налогового кодекса РБ (далее – НК)).
Как я уже отмечала, к компетенции совета директоров относятся вопросы общего руководства деятельностью общества, а к компетенции ревизионной комиссии – контроль за его хозяйственной деятельностью, включая предупреждение нарушений либо их пресечение. Следовательно, деятельность членов указанных органов общества непосредственно связана с его предпринимательской деятельностью.
Расходы, связанные с выплатой вознаграждения членам совета директоров и ревизионной комиссии за исполнение ими обязанностей, относящихся к их исключительной компетенции, не поименованы в ст. 131 НК в качестве затрат, неучитываемых при налогообложении.
Таким образом, указанные расходы включают в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, в размерах, определенных общим собранием участников общества.
Вместе с тем сказанное не относится к суммам вознаграждения, причитающимся представителям государства, являющимся членами совета директоров.
Представители государства в органах управления обществ назначаются в обществах, акции (доли в уставных фондах) которых принадлежат Республике Беларусь либо административно-территориальным единицам (п. 1 Указа Президента РБ от 19.02.2008 № 100 "О некоторых вопросах владельческого надзора" (далее – Указ № 100)).
Обращаю Ваше внимание, что представителям государства в органах управления обществ, если иное не предусмотрено законодательными актами, выплачивают вознаграждение за счет чистой прибыли этих обществ за отчетный период (квартал, год) в размерах, определенных в соответствии с уставами обществ, но не более установленных нормативов согласно приложению к Указу № 100 (подп. 1.3 п. 1 Указа № 100).
Таким образом, расходы, связанные с оплатой вознаграждения, причитающегося представителям государства, не учитывают при обложении налогом на прибыль.
Безусловно, различия в налогообложении сумм вознаграждения, причитающихся представителям государства и иным членам совета директоров, обусловлены тем, что Указ № 100 имеет большую юридическую силу, чем НК. Однако нормы Указа № 100 подтверждаются также и экономическим содержанием тех функций, которыми наделены представители государства и которые отличаются от функций, определенных Законом № 2020-XII в отношении иных членов совета директоров.
Так, представитель государства назначается решением органа, осуществляющего владельческий надзор, а не решением общего собрания участников общества, из числа работников, в т.ч. государственных служащих, этого органа и иных граждан РБ (п. 3 Положения о представителях государства в органах управления хозяйственных обществ, акции (доли в уставных фондах) которых принадлежат Республике Беларусь либо административно-территориальным единицам, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 16.05.2008 № 694 (далее – Положение № 694)).
При этом представитель государства участвует в принятии решений органов управления общества на основании законодательства и учредительных документов общества исходя из необходимости защиты экономических интересов государства в деятельности общества и в установленных случаях руководствуется письменными указаниями органа, осуществляющего владельческий надзор. Представитель государства обязан принимать меры по защите экономических интересов государства при осуществлении деятельности общества.
Таким образом, в обязанности представителя государства входит не столько само по себе общее руководство обществом, сколько соблюдение интересов государства при принятии тех или иных решений органами управления общества.
Подоходный налог с физических лиц
Объектом обложения подоходным налогом с физических лиц – налоговых резидентов РБ признают доходы, полученные плательщиками от источников в Республике Беларусь и (или) от источников за пределами Республики Беларусь (п. 1 ст. 153 НК).
При этом к доходам, полученным от источников в Республике Беларусь, относят в т.ч. вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, включая денежные вознаграждения и надбавки за особые условия работы (службы), выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия (бездействие) на территории Республики Беларусь (подп. 1.6 п. 1 ст. 154 НК).
Следовательно, вознаграждение членов совета директоров и ревизионной комиссии в целях исчисления подоходного налога признают доходом указанных членов, облагаемым подоходным налогом.
Источник выплаты доходов, признаваемый налоговым агентом (в данном случае общество, непосредственно выплачивающее вознаграждение членам совета директоров и ревизионной комиссии), обязан удержать исчисленную сумму подоходного налога с физических лиц непосредственно из доходов плательщика при их фактической выплате и перечислить ее в бюджет.
Справочно: перечисление производят не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода и (или) дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета плательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (п. 9 ст. 175 НК).
Вместе с тем в отношении представителей государства, являющихся государственными служащими, необходимо учитывать следующее.
Представители государства, являющиеся государственными служащими, не получают в обществах вознаграждение за выполнение функций представителей государства. При этом, если представитель государства является членом совета директоров общества, а уставом общества или решением общего собрания его участников предусмотрено вознаграждение для данных членов, денежные средства в размере вознаграждения, причитающегося представителю государства, общество перечисляет в полном объеме на отдельный счет органа, осуществляющего владельческий надзор (п. 17 Положения № 694).
Справочно: указанные средства в порядке, установленном Минфином, зачисляются в республиканский бюджет, учитываются отдельно, имеют целевое назначение и направляются Минфином органу, осуществляющему владельческий надзор (нанимателю по месту основной работы государственного служащего, исполняющего обязанности представителя государства), на выплату вознаграждения.
Таким образом, обязанности налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет подоходного налога с сумм вознаграждения, перечисляемого представителю государства, являющемуся государственным служащим, возложено не на общество, а на орган, осуществляющий владельческий надзор (нанимателя по месту основной работы государственного служащего, исполняющего обязанности представителя государства).
Страховые взносы
Обязательные страховые взносы, взносы на профессиональное пенсионное страхование и иные платежи в Фонд социальной защиты населения Минтруда и соцзащиты (далее – страховые взносы в ФСЗН) уплачивают плательщики, предоставляющие работу по трудовым и гражданско-правовым договорам (п. 4 Положения об уплате обязательных страховых взносов, взносов на профессиональное пенсионное страхование и иных платежей в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь, утвержденного Указом Президента РБ от 16.01.2009 № 40).
Плательщиками страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее – страховые взносы в Белгосстрах) также являются организации, которые в соответствии с законодательством предоставляют работу гражданам РБ на основании трудового договора (контракта), а также гражданско-правового договора (п. 1 Положения о страховой деятельности в Республике Беларусь, утвержденного Указом Президента РБ от 25.08.2006 № 530).
Здесь важно учесть, что под действие Трудового кодекса РБ (далее – ТК) не подпадают отношения по поводу осуществления в т.ч. обязанностей членов наблюдательных советов, а также органов контроля организаций, если эта деятельность не выходит за рамки исполнения соответствующих поручений (ст. 6 ТК).
Следовательно, члены совета директоров и ревизионной комиссии не состоят в трудовых отношениях с обществом в силу данного статуса. Вместе с тем это не препятствует им работать в обществе в какой-либо должности. Гражданско-правовые отношения с членами совета директоров и ревизионной комиссии основаны не на договоре, а на нормах Закона № 2020-XII и устава общества.
Таким образом, если обязанности членов совета директоров или ревизионной комиссии общества выполняются не на основе трудового либо гражданско-правового договора, то суммы выплачиваемого им вознаграждения не являются объектом для начисления страховых взносов в ФСЗН и страховых взносов в Белгосстрах.
Что касается представителей государства в органах управления общества, то представитель государства, являющийся работником (в т.ч. государственным служащим) органа, осуществляющего владельческий надзор, выполняет свои полномочия на основании трудового договора (контракта) по основному месту работы (п. 6 Положения № 694). Иные граждане РБ выполняют полномочия представителя государства на основании гражданско-правового договора, заключенного ими с органом, осуществляющим владельческий надзор.
Ввиду сказанного страховые взносы в ФСЗН и страховые взносы в Белгосстрах по вознаграждениям, перечисляемым представителям государства, начисляет и уплачивает орган, осуществляющий владельческий надзор.
Надеюсь, я помогла Вам своими разъяснениями.
