Отпускные включаются в доходы месяца, за который они начислены
Порядок исчисления подоходного налога, его удержания и уплаты определен ст. 175 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК).
К доходам, полученным от источников в Республике Беларусь, относятся вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, включая денежные вознаграждения и надбавки за особые условия работы (службы), выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия (бездействие), получаемые плательщиками:
– от белорусских организаций (индивидуальных предпринимателей (нотариусов, осуществляющих нотариальную деятельность в нотариальном бюро, адвокатов));
– представительств иностранных организаций, осуществляющих деятельность на территории Республики Беларусь;
– представительств и органов межгосударственных образований в Республике Беларусь.
При этом территориальность места, где фактически исполнялись возложенные на этих плательщиков обязанности или откуда производились выплаты этих вознаграждений, значения не имеет (подп. 1.6 п. 1 ст. 154 НК).
В гл. 16 НК отсутствуют льготы в отношении доходов, полученных в виде среднего заработка, сохраняемого за работником за время трудового (социального) отпуска (далее – отпускные) |*|. Следовательно, они облагаются подоходным налогом.
* Примеры оплаты отпуска без сохранения или с частичным сохранением заработной платы доступны для подписчиков электронного "ГБ"
Ситуация 1. Дополнительный отпуск за работу с вредными и (или) опасными условиями труда
Работник строительной организации по результатам аттестации рабочих мест по условиям труда имеет право на 4 календарных дня дополнительного отпуска, как постоянно занятый на работе с вредными и (или) опасными условиями труда. Данный отпуск был предоставлен нанимателем с 1 апреля 2015 г. вместе с трудовым отпуском (21 календарный день). Общая сумма начисленных отпускных составила 10 000 000 руб., в т.ч. приходящаяся на дни дополнительного отпуска – 1 600 000 руб.
Работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, на основании аттестации рабочих мест по условиям труда предоставляется дополнительный отпуск за работу с вредными и (или) опасными условиями труда (ст. 157 Трудового кодекса Республики Беларусь (далее – ТК)).
С учетом того что сумма отпускных (в т.ч. за дополнительный отпуск) относится к доходам, полученным от источников в Республике Беларусь, она согласно подп. 1.6 п. 1 ст. 154 НК облагается подоходным налогом |*|.
* Порядок создания резерва предстоящей оплаты отпусков доступен для подписчиков электронного "ГБ"
Ситуация 2. Дополнительный отпуск за ненормированный рабочий день
Экспедитору производственной организации в мае 2015 г. предоставлен трудовой отпуск продолжительностью 28 календарных дней, в т.ч. 25 дней – основной отпуск и 3 дня – дополнительный отпуск за ненормированный рабочий день.
Работникам с ненормированным рабочим днем наниматель вправе установить дополнительный отпуск за ненормированный рабочий день продолжительностью до 7 календарных дней (ст. 158 ТК).
С учетом того что сумма отпускных, в т.ч. приходящихся на период нахождения работника в дополнительном отпуске, относится к доходам, полученным от источников в Республике Беларусь, она согласно подп. 1.6 п. 1 ст. 154 НК облагается подоходным налогом.
Справочно: порядок, условия предоставления и продолжительность отпуска за ненормированный день (до 7 календарных дней) определяются коллективным или трудовым договором, нанимателем, а в отношении работников бюджетных организаций и иных организаций, получающих субсидии, работники которых приравнены по оплате труда к работникам бюджетных организаций, – Правительством Республики Беларусь.
В настоящее время перечень категорий работников бюджетных организаций, которым могут предоставляться дополнительные отпуска за ненормированный рабочий день, утвержден постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 18.03.2008 № 408.
Как правило, исчисление подоходного налога с доходов, начисленных плательщику по итогам каждого месяца, в отношении которых применяются налоговые ставки в размере 13 % и 9 % (подп. 3.1 и 3.3 п. 3 ст. 173 НК), производится налоговыми агентами ежемесячно (п. 3 ст. 175 НК).
Вместе с тем при исчислении подоходного налога с сумм отпускных налоговые агенты должны учитывать, что доходы за период нахождения плательщика в отпуске, исчисленные в одном месяце, но приходящиеся на другие месяцы (в т.ч. предыдущего или следующего календарного года), включают в доходы месяца, за который они начислены (подп. 3.1 п. 3 ст. 175 НК).
Ситуация 3. Отпускные начислены за часть мая и часть июня
Водителю автобазы по месту основной работы предоставлен ежегодный трудовой отпуск продолжительностью 21 календарный день (с 25 мая по 14 июня 2015 г.).
Сумма начисленных отпускных составила 3 780 000 руб. (в т.ч. приходящаяся на май 2015 г. – 1 260 000 руб., на июнь 2015 г. – 2 520 000 руб.). Начисленная заработная плата за май 2015 г. составила 3 070 000 руб. Всего начисленный доход в мае 2015 г. составил 6 850 000 руб.
В рассматриваемой ситуации с учетом положений подп. 3.1 п. 3 ст. 175 НК в доход за май 2015 г. включают заработную плату за этот месяц (3 070 000 руб.) и сумму отпускных, приходящихся на этот месяц (1 260 000 руб.), – всего 4 330 000 руб. Отдельно исчисляют подоходный налог с суммы отпускных, приходящихся на июнь 2015 г. (2 520 000 руб.), – ее включают в доход того месяца, за который она начислена, т.е. в июнь 2015 г.
С учетом того что сумма дохода за каждый месяц не превысила 4 420 000 руб., при исчислении подоходного налога к нему необходимо применить стандартный налоговый вычет, установленный подп. 1.1 п. 1 ст. 164 НК, в размере 730 000 руб.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации облагаемый доход составит:
– за май 2015 г. – 3 600 000 руб. (4 330 000 – 730 000). При этом сумма подоходного налога, подлежащая уплате в бюджет, составит 468 000 руб.;
– июнь 2015 г. – 1 790 000 руб. (2 520 000 – 730 000). При этом сумма подоходного налога, подлежащая уплате в бюджет, – 232 700 руб.
В случае если начисленная заработная плата за июнь 2015 г. превысит 1 900 000 руб. (4 420 000 – 2 520 000), налоговый агент должен будет произвести перерасчет подоходного налога, так как в этом случае совокупный размер зарплаты с отпускными превысит предел (4 420 000 руб.), при котором может быть предоставлен стандартный налоговый вычет, установленный подп. 1.1 п. 1 ст. 164 НК.
Например, если заработная плата за июнь 2015 г. составит 2 000 000 руб., то общая сумма дохода за этот месяц составит 4 520 000 руб. (2 520 000 + 2 000 000). При этом перерасчет подоходного налога производится следующим образом: (4 520 000 × 13 % / 100 %) – 232 700, где 232 700 – сумма подоходного налога, удержанного при выплате отпускных за июнь 2015 г. При этом налоговому агенту необходимо будет удержать и перечислить в бюджет подоходный налог в размере 354 900 руб.
Продолжительность основного отпуска не может быть менее 24 календарных дней (ст. 155 ТК). В то же время часть трудового отпуска (основного и дополнительного), превышающая 21 календарный день, по соглашению между работником и нанимателем может быть заменена денежной компенсацией (ст. 161 ТК) |*|.
* Мнения специалистов по вопросу удержания из заработной платы суммы отпускных за дни отпуска, полученные авансом, доступны всем на портале GB.BY
Ситуация 4. Компенсация за неиспользованный трудовой отпуск
Экономист организации имеет право на ежегодный трудовой отпуск продолжительностью 24 календарных дня. С 8 июня 2015 г. ему предоставляется часть ежегодного трудового отпуска продолжительностью 21 календарный день. При этом по соглашению между этим работником и нанимателем оставшаяся часть трудового отпуска продолжительностью 3 календарных дня заменена денежной компенсацией.
От подоходного налога с физических лиц освобождают все виды предусмотренных законодательными актами, постановлениями Совета Министров Республики Беларусь компенсаций (за исключением компенсации за неиспользованный трудовой отпуск, компенсации за износ транспортных средств, оборудования, инструментов и приспособлений, принадлежащих работнику) (подп. 1.3 п. 1 ст. 163 НК).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации денежная компенсация за неиспользованную часть трудового отпуска с учетом положений подп. 1.6 п. 1 ст. 154 НК и подп. 1.3 п. 1 ст. 163 НК подлежит обложению подоходным налогом.
Уплату подоходного налога следует производить при выплате отпускных
Удержание исчисленной суммы подоходного налога с отпускных производят непосредственно из доходов плательщика при их фактической выплате (п. 8 ст. 175 НК).
Ситуация 5. Определение дня уплаты подоходного налога с выплачиваемых отпускных
Организация 20 мая 2015 г. получила в банке денежные средства на выплату своим работникам отпускных, премии за апрель 2015 г. и аванса за первую половину мая 2015 г.
Налоговые агенты обязаны:
1) удержать у плательщика исчисленную сумму подоходного налога за счет любых денежных средств, выплачиваемых им плательщику либо по его поручению третьим лицам, – при их фактической выплате (п. 8 ст. 175 НК).
Напомним, что данная обязанность не распространяется на случаи выплаты доходов в виде оплаты труда за первую половину месяца и премий;
2) перечислить эту сумму в бюджет не позднее одного из нижеуказанных дней:
– дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату доходов в виде оплаты труда в расчете за месяц;
– дня перечисления таких доходов со счетов налоговых агентов в банке на счета плательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (п. 9 ст. 175 НК).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация как налоговый агент обязана перечислить суммы исчисленного и удержанного налога с сумм отпускных не позднее 20 мая 2015 г. С доходов, выплаченных в виде премии за апрель 2015 г., а также за первую половину мая 2015 г. сумма подоходного налога должна быть исчислена, удержана и перечислена налоговым агентом в бюджет при выплате заработной платы за вторую половину мая 2015 г.
Справочно: в случаях, не предусмотренных частью первой п. 9 ст. 175 НК, налоговые агенты обязаны перечислять в бюджет исчисленные и удержанные суммы подоходного налога с физических лиц не позднее:
– дня, следующего за днем фактического получения плательщиком дохода, – для доходов, выплачиваемых в денежной форме;
– дня, следующего за днем фактического удержания исчисленных сумм подоходного налога с физических лиц, – для доходов, полученных плательщиком в натуральной форме;
– дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода и (или) дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета плательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
