Место реализации маркетинговых услуг зависит от места нахождения покупателя
Заключая договор на приобретение маркетинговых услуг |*| с иностранной организацией (исполнителем) – нерезидентом Республики Беларусь, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство и не состоящей на учете в налоговых органах Республики Беларусь, необходимо учитывать, что территория Республики Беларусь может быть признана местом реализации таких услуг. В данной ситуации заказчик этих услуг – белорусская организация обязана будет исчислить и уплатить НДС в бюджет (подп. 1.1 п. 1 ст. 115 НК [1]).
При исчислении НДС определяем место реализации приобретаемых маркетинговых услуг, руководствуясь следующим:
– по сделкам с резидентами иностранных государств, кроме резидентов государств – членов Евразийского экономического союза (ЕАЭС) – подп. 1.4 п. 1 ст. 117 НК [1];
– по сделкам с резидентами государств – членов ЕАЭС – разд. IV «Порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг» Протокола [2].
Важно! НДС не исчисляют, если исполнителем услуг является иностранное физическое лицо или индивидуальный предприниматель.
Место реализации маркетинговых услуг определяют по месту деятельности (нахождения) их покупателя. Если приобретатель этих услуг осуществляет деятельность на территории Республики Беларусь и (или) местом его нахождения является Республика Беларусь, то местом реализации маркетинговых услуг признают Республику Беларусь. Данный вывод применим как по сделкам с иностранными резидентами (за исключением резидентов – государств членов ЕАЭС) (абз. 3 части третьей подп. 1.4 п. 1 ст. 117 НК), так и по сделкам с резидентами государств – членов ЕАЭС (абз. 2 части первой подп. 4 п. 29 Протокола).
Иностранные организации, оказывающие услуги в электронной форме на территории Республики Беларусь для физических лиц, в т.ч. индивидуальных предпринимателей, должны самостоятельно производить исчисление и уплату НДС, представлять налоговые декларации по НДС в налоговые органы Республики Беларусь (п. 1 ст. 141 НК). Аналогичный порядок действует с 1 января 2018 г.
В целях исчисления НДС моментом фактической реализации |*| работ, услуг на территории Республики Беларусь иностранными организациями признается день оплаты, включая авансовый платеж, либо день иного прекращения обязательств покупателями (заказчиками) этих объектов (часть первая п. 29 ст. 121 НК).
* Информацию о влиянии факторов на определение момента вычета НДС в 2019 г.
Налоговая база по НДС определяется как стоимость маркетинговых услуг. Налог исчисляется по формуле: налоговая база × 20 / 100 (части первая, вторая п. 39 ст. 120, часть третья п. 4 и часть первая п. 2 ст. 128 НК).
Если стоимость услуг выражена в иностранной валюте, то пересчет налоговой базы в белорусские рубли необходимо производить по официальному курсу Нацбанка Республики Беларусь, установленному на момент фактической реализации работ, услуг (т.е. на дату оплаты, авансового платежа).
Особенности отражения маркетинговых услуг в налоговой декларации (расчете) по НДС
Налоговая база и исчисленная сумма НДС по приобретенным маркетинговым услугам у иностранных организаций отражаются в налоговой декларации по НДС по стр. 13 разд. I части I декларации в следующих графах:
– в гр. 2 – налоговая база без исчисленного НДС;
– гр. 4 – сумма исчисленного НДС.
Приведенный порядок заполнения сумм исчисленного НДС в налоговой декларации содержится в подп. 15.9 п. 15 Инструкции № 2 [3].
Особенности применения вычета по НДС при приобретении услуг у нерезидентов
Сумма НДС, исчисленная и уплаченная в бюджет при приобретении маркетинговых услуг у иностранных организаций – нерезидентов Республики Беларусь, подлежит вычету:
– в отчетном периоде, следующем за периодом их исчисления;
– на основании декларации по НДС и ЭСЧФ;
– после отражения их в бухучете и книге покупок (при ее ведении) либо в книге учета доходов и расходов.
Приведенная норма оговорена в пп. 1–5 ст. 132, абз. 3 п. 11 ст. 133, п. 5 ст. 140 НК.
Важно! ЭСЧФ по приобретенным услугам следует создать и направить на Портал не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, на который приходится момент фактической реализации (день оплаты, авансового платежа, иного прекращения обязательств) (подп. 9.1 п. 9 ст. 131 НК).
Если по договору стоимость приобретенных маркетинговых услуг определена в иностранной валюте, то вычету подлежит сумма НДС исходя из суммы налога в белорусских рублях, указанной в ЭСЧФ и пересчитанной по курсу Нацбанка на день оплаты, авансового платежа или иного прекращения обязательств (абз. 2 п. 11 ст. 133 НК).
Условия возникновения объекта обложения налогом на доходы
Иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство и извлекающие из источников в Республике Беларусь доходы, указанные в ст. 189 НК, признаются плательщиками налога на доходы. Нередко обязанность по исчислению и перечислению в бюджет налога на доходы исполняют белорусские организации (налоговые агенты), начисляющие и (или) выплачивающие доходы.
Справочно: доходы, полученные нерезидентами от оказания маркетинговых услуг белорусским организациям, облагаются налогом на доходы по ставке 15 %. Датой возникновения обязательств по уплате налога на доходы признается приходящийся на налоговый период день начисления иностранной организации дохода (платежа) (подп. 1.12.1 п. 1 ст. 189, п. 1 ст. 191, подп. 1.5 п. 1 ст. 192 НК).
Днем начисления дохода (платежа) иностранной организации признают одну из наиболее ранней из дат (подп. 2.1–2.3 п. 2 ст. 191 НК):
– дату начисления дохода в бухучете;
– дату выплаты дохода иностранной организации.
Если белорусская организация (налоговый агент) применяет УСН и ведет книгу учета доходов и расходов, то днем начисления дохода необходимо признавать дату выплаты дохода иностранной организации (осуществления платежа, проведения зачета встречных однородных требований в зависимости от установленной сторонами договора формы расчета) (п. 4 ст. 191 НК).
Сумму налога на доходы |*|, исчисленную белорусской организацией (налоговым агентом), следует удержать из средств, причитающихся к выплате иностранной организации, и перечислить в бюджет. Налоговый агент обязан представить в налоговую инспекцию декларацию (расчет) по налогу на доходы не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (кварталом), на который приходится дата возникновения обязательств по уплате налога на доходы. Уплата налога производится не позднее 22-го числа этого же месяца (ст. 188–189, п. 5 ст. 193 НК).
Внимание! Исполнитель услуг (иностранная организация) может представить подтверждение о постоянном местонахождении в том иностранном государстве, с которым имеется международный договор Республики Беларусь по вопросам налогообложения. Представление этого документа позволит получить освобождение от налога на доходы или применить пониженную ставку налога. Подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.
Компетентный орган иностранного государства может выдать подтверждение постоянного местонахождения в электронном виде. В этом случае иностранная организация сама или через налогового агента представляет в налоговый орган Республики Беларусь это подтверждение (графический образ). Налоговый агент может представить подтверждение как на бумажном носителе, так и в виде электронного документа (например, в качестве приложения к налоговой декларации (расчету) по налогу на доходы).
Важно! Если на момент начисления (выплаты) белорусской организацией дохода иностранному резиденту подтверждение в налоговый орган не представлено, то приобретатель услуг (белорусская организация) должен выступить в качестве налогового агента: исчислить, удержать и перечислить налог на доходы в бюджет.
Рассмотрим на примере отражение в бухучете операций по приобретению маркетинговых услуг у нерезидентов Республики Беларусь.
Пример
Оказание маркетинговых услуг иностранной организацией, не осуществляющей деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство
Между производственной организацией – резидентом Республики Беларусь (заказчиком) и иностранной организацией – резидентом Польши, не осуществляющей деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство и в связи с этим не состоящей на учете в налоговых органах Республики Беларусь (исполнитель), заключен договор на предмет оказания маркетинговых услуг. В рамках договора исполнитель обязуется провести комплекс маркетинговых мероприятий: разработку рекламы и ценовой стратегии на продукцию. Цель маркетинговых мероприятий – завоевание определенного сегмента рынка в Республике Польша.
Договорная стоимость услуг составляет 12 000 долл. США. Расчеты производятся в порядке 100%-й предварительной оплаты путем перечисления денежных средств на валютный счет исполнителя. В октябре 2019 г. услуги были оплачены заказчиком. В ноябре исполнителем оказаны услуги полностью.
При этом исполнитель не представил подтверждение того, что он имеет постоянное местонахождение на территории Республики Польша в 2019 г.
Согласно учетной политике организации-заказчика отчетным периодом по НДС у белорусской организации избран отчетный квартал.
Официальный курс доллара США, установленный Нацбанком Республики Беларусь, составил на дату предоплаты услуг 2,0453 руб. за 1 долл. США.
К субсчету 68-5 «Расчеты по прочим платежам в бюджет» открыты дополнительные субсчета:
– 68-5-1 «Расчеты по налогу на доходы»;
– 68-5-2 «Расчеты по НДС по импорту работ, услуг».
В бухучете будут составлены следующие записи (см. таблицу):
_______________
* Исчисленная сумма налога на доходы должна быть отражена в налоговой декларации (расчете) по налогу на доходы за IV квартал 2019 г.
** Исчисленная сумма НДС должна быть отражена в налоговой декларации (расчете) по НДС за IV квартал 2019 г.
*** Сумма НДС, подлежащая вычету, отражается в налоговой декларации по НДС за I квартал 2020 г.
