Напомним, что организации с численностью работников в среднем за период с начала года по отчетный период включительно не более 15 человек и индивидуальные предприниматели, размер валовой выручки которых нарастающим итогом с начала года не превышает 4,1 млрд. руб., вправе с начала налогового периода вести учет в книге учета доходов и расходов (п. 1 ст. 291 Налогового кодекса РБ; далее – НК). Исключение составляют унитарные предприятия и хозяйственные общества, указанные в подп. 2.2 п. 2 ст. 286 НК, а также организации, реализующие инвестиционные проекты в соответствии с заключенными с Республикой Беларусь инвестиционными договорами, которые независимо от критериев выручки обязаны вести бухгалтерский учет.
Пример 1. Превышен критерий для ведения книги учета доходов и расходов
Организация применяет УСН без уплаты НДС и осуществляет ведение книги учета доходов и расходов (отчетный период – квартал).
За январь – сентябрь 2014 г. валовая выручка организации составила 4,5 млрд. руб., т.е. не был превышен критерий валовой выручки, установленный для возможности применения УСН без уплаты НДС (8,2 млрд. руб.), однако был превышен критерий, установленный для возможности ведения учета в книге учета доходов и расходов.
В рассматриваемой ситуации организация вправе продолжить применение УСН без уплаты НДС, однако начиная с октября 2014 г. она обязана перейти на ведение бухгалтерского учета и не вправе продолжать ведение учета в книге учета доходов и расходов.
Также на практике может возникнуть ситуация, когда организация не превысит критерий выручки в размере 4,1 млрд. руб., однако будет обязана перейти на ведение бухгалтерского учета.
Пример 2. Если организация заключила инвестиционный договор, то она обязана перейти на ведение бухучета
Организация применяет УСН без уплаты НДС и ведет книгу учета доходов и расходов.
За январь – сентябрь 2014 г. валовая выручка организации составила 3,5 млрд. руб., т.е. не были превышены критерий валовой выручки, установленный для возможности применения УСН без уплаты НДС, и критерий, установленный для возможности ведения учета в книге учета доходов и расходов.
Вместе с тем в августе 2014 г. организация заключила инвестиционный договор с Республикой Беларусь в лице Минского облисполкома, согласно которому она выступает заказчиком строительства завода по производству сборного железобетона в Минском районе.
Фактически работы, связанные с реализацией инвестиционного проекта (разработка проектно-сметной документации, строительно-монтажные работы и т.п.), начнутся только в январе 2015 г., т.е. в 2014 г. организация никаких инвестиций (вложений, затрат) осуществлять не будет.
Вместе с тем организацией, реализующей инвестиционный проект, для целей применения норм п. 1 ст. 291 НК будет признаваться организация, которая уже заключила инвестиционный договор, а не только организация, которая понесла фактические затраты по реализации инвестиционного проекта.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация с IV квартала 2014 г. будет обязана осуществлять ведение бухгалтерского учета в порядке, установленном законодательством РБ.
Важно! Организации, применяющие УСН, у которых валовая выручка нарастающим итогом с начала года не превышает 4,1 млрд. руб., руководствуясь п. 1 ст. 291 НК, вправе не вести книгу учета доходов и расходов, а вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность на общих основаниях, установленных законодательством РБ.
Изменяем метод определения выручки "по оплате" на метод "по отгрузке"
Объектом обложения налогом при УСН признается валовая выручка (п. 1 ст. 288 НК). Валовая выручка – сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов.
При этом выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается:
а) организациями, ведущими бухгалтерский учет и отчетность, – на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации (принцип начисления);
б) организациями, ведущими учет в книге учета доходов и расходов, в соответствии с п. 1 ст. 291 НК – по мере оплаты отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав (принцип оплаты).
Учитывая вышеуказанные требования налогового законодательства, в том случае, когда организация применяла УСН и вела книгу учета доходов и расходов, при превышении критерия валовой выручки в размере 4,1 млрд. руб. либо в иных установленных законодательством случаях такая организация обязана изменить и метод определения доходов (с принципа оплаты на принцип начисления).
Пример 3. Превышен критерий для возможности ведения учета в книге учета доходов и расходов
Организация применяет УСН без уплаты НДС и осуществляет ведение книги учета доходов и расходов (отчетный период – квартал). За январь – сентябрь 2014 г. валовая выручка организации составила 4,5 млрд. руб., т.е. не был превышен критерий валовой выручки, установленный для возможности применения УСН без уплаты НДС, однако был превышен критерий, установленный для возможности ведения учета в книге учета доходов и расходов.
В данной ситуации за IV квартал 2014 г.организация при определении показателя валовой выручки для налога по УСН должна применять метод начисления.
Данный факт означает, что при определении налоговой базы по налогу при УСН в "переходной период" необходимо учитывать порядок определения валовой выручки,т.е. правильно учитывать после перехода на ведение бухгалтерского учета доходы для целей налогового учета, в т.ч. непоступившие суммы оплат за реализованные товары, работы, услуги, внереализационные доходы, оплата по которым еще не поступила, и т.п. (более подробно вопросы, связанные с определением налоговой базы по налогу при УСН в "переходной период" и в период после начала ведения бухгалтерского учета, будут рассмотрены в отдельном разделе настоящей статьи).
Налоговая база по налогу при УСН за январь – декабрь 2014 г. будет складываться из суммы показателя валовой выручки за январь – сентябрь 2014 г., определенного по принципу оплаты, и показателя валовой выручки за октябрь – декабрь 2014 г., определенного по принципу начисления.
Пример 4. Организация заключила инвестиционный договор и начала осуществлять ведение бухучета
Организация применяет УСН без уплаты НДС и ведет книгу учета доходов и расходов (отчетный период – квартал). За январь – сентябрь 2014 г. валовая выручка организации составила 3,5 млрд. руб., т.е. не были превышены критерий валовой выручки, установленный для возможности применения УСН без уплаты НДС, и критерий, установленный для возможности ведения учета в книге учета доходов и расходов.
Вместе с тем в августе 2014 г. организация заключила инвестиционный договор с Республикой Беларусь в лице Минского облисполкома, согласно которому она планирует выступать заказчиком строительства завода по производству сборного железобетона в Минском районе.
С IV квартала 2014 г. организация продолжила применение УСН без уплаты НДС и начала осуществлять ведение бухгалтерского учета.
В данной ситуации за IV квартал 2014 г. организация при определении показателя валовой выручки для налога по УСН должна применять метод начисления.
Налоговая база по налогу при УСН за январь – декабрь 2014 г. будет складываться из суммы показателя валовой выручки за январь – сентябрь 2014 г., определенного по принципу оплаты, и показателя валовой выручки за октябрь – декабрь 2014 г., определенного по принципу начисления.
Прекращаем вести книгу учета доходов и расходов и начинаем ведение бухгалтерского учета
В настоящее время форма и порядок ведения книги учета доходов и расходов установлены постановлением МНС, Минфина, Минтруда и соцзащиты и Минстата РБ от 19.04.2007 № 55/60/59/38 "Об установлении формы книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и о некоторых вопросах ее заполнения" (далее – постановление № 55/60/59/38).
Анализ норм постановления № 55/60/59/38, а также ст. 291 НК показывает, что в книге учета доходов и расходов не показывается вся информация, которая отражается в регистрах бухгалтерского учета организации при его ведении (на счетах бухгалтерского учета).
Например, в книге учета доходов и расходов отсутствует информация:
– о показателе затрат (при ведении бухгалтерского учета отражается на счетах 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные затраты", 44 "Расходы на реализацию" и т.д.);
– расходах будущих периодов (при ведении бухгалтерского учета отражается на счете 97 "Расходы будущих периодов");
– наличии и стоимости основных средств, не являющихся объектами обложения налогом на недвижимость, и суммах начисленной по ним амортизации (в регистрах бухгалтерского учета отражается на счетах 01 "Основные средства" и 02 "Амортизация основных средств");
– запасах (в регистрах бухгалтерского учета отражается на счетах 10 "Материалы", 43 "Готовая продукция" и т.д.) и ряде иных показателей, которые отражаются в регистрах бухгалтерского учета.
Таким образом, при переходе на ведение бухгалтерского учета организация прежде всего сталкивается с необходимостью определения начальных (входящих) показателей (или, выражаясь иным языком, остатков по соответствующим счетам бухгалтерского учета). Данные остатки следует определить как для целей начала ведения бухгалтерского учета, так и для последующего составления бухгалтерской отчетности, которую организация также обязана будет составлять после перехода на ведение бухгалтерского учета согласно требованиям п. 1 ст. 14 Закона РБ от 12.07.2013 № 57-З "О бухгалтерском учете и отчетности" (далее – Закон № 57-З), п. 2 ст. 288, п. 1 ст. 291 НК.
Комментарий эксперта
Справедливости ради отметим, что существует достаточно большое количество организаций, которые ведут книгу учета доходов и расходов и наряду с этим осуществляют ведение бухгалтерского учета (как для более быстрого получения информации, необходимой для расчета определенных показателей, так и для того, чтобы когда-нибудь, возможно, перейти на ведение бухгалтерского учета, т.е. на всякий случай). Также организации могут вести и составлять какие-то вспомогательные таблицы, расчеты, расшифровки и т.п., которые позволяют быстро получить необходимую информацию для заполнения, например, статистической отчетности. Это связано с тем, что как организации, которые не осуществляли ведение бухгалтерского учета вообще, так и организации, которые вели его "неофициально", обязаны обеспечить наличие документов, подтверждающих правильность определения остатков по счетам бухгалтерского учета, которые будут использованы в качестве начальных (входящих) показателей.
Каким образом восстановить или наладить бухгалтерский учет в рассматриваемой ситуации, законодательство РБ прямо не определяет. В связи с этим каждая из организаций, которая применяла УСН и вела книгу учета доходов и расходов, вправе сама определить методику начала ведения бухгалтерского учета.
При этом независимо от выбранной методики определения начальных (входящих) остатков по счетам бухгалтерского учета конечный результат должен обеспечить наличие достоверных данных об имущественном положении организации, т.е. соответствовать принципам бухгалтерского учета, закрепленным в ст. 3 Закона № 57-З, а также определению бухгалтерского учета, приведенному в ст. 1 Закона № 57-З: система непрерывного формирования информации в стоимостном выражении об активах, обязательствах, о собственном капитале, доходах, расходах организации посредством документирования, инвентаризации, учетной оценки, двойной записи на счетах бухгалтерского учета, обобщения в отчетности.
Рассмотрим пошагово, как наладить бухгалтерский учет.
Шаг 1. При восстановлении бухгалтерского учета организациям, которые вели книгу учета доходов и расходов, необходимо помнить, что в т.ч. и у них в наличии должны быть все первичные учетные документы, подтверждающие совершенные финансово-хозяйственные операции (акты выполненных работ (оказанных услуг), авансовые отчеты, товарные и товарно-транспортные накладные и т.п.).
Ведение книги учета доходов и расходов не освобождает плательщиков налога при УСН от составления и хранения первичных учетных документов (п. 2 ст. 291 НК).
Таким образом, имеющиеся у организации первичные учетные документы, связанные с приобретением, внутренним перемещением и списанием активов, а также подтверждающие совершение иных хозяйственных операций, являются одними из исходных данных, на основании которых следует осуществлять восстановление бухучета.
Шаг 2. Следующей процедурой, с которой так или иначе сталкивается организация при налаживании бухгалтерского учета, является процедура фактического пересчета имеющихся активов.
Данная процедура не является проведением инвентаризации в ее классическом понимании.
Так, на основании п. 1 ст. 132 Закона № 57-З активы и обязательства организации подлежат инвентаризации. При ее проведении фактическое наличие активов и обязательств организации сопоставляется с данными бухгалтерского учета.
Поскольку у организации, которая применяла УСН и вела книгу учета доходов и расходов, отсутствуют данные бухгалтерского учета, с которыми можно сравнить фактическое наличие активов и обязательств, то проведение вышеуказанной процедуры сводится к проверке наличия, фактического состояния, а также определению стоимостного выражения (оценки) активов и обязательств, которые следует отразить на счетах бухучета.
По мнению автора, постановке на учет подлежат активы, которые могут быть использованы в финансово-хозяйственной деятельности организации, т.е. отражать в бухгалтерском учете активы, находящиеся в состоянии, непригодном для их использования, не требуется, чтобы сразу же осуществить их последующее списание по результатам инвентаризации.
При этом отражению на счетах бухгалтерского учета в отношении таких "испорченных" активов могут подлежать возвратные отходы (лом черных и цветных металлов, драгметаллы и т.п.), из использования (отчуждения) которых организация может извлечь экономические выгоды.
Шаг 3. Одним из основных вопросов, которые решает организация, восстанавливающая бухгалтерский учет при прекращении ведения книги учета доходов и расходов, является вопрос о том, по какой стоимости необходимо отражать имеющиеся у нее основные средства, материалы, готовую продукцию, товары и т.п. на счетах учета активов.
Несмотря на то что у организации есть в наличии первичные учетные документы, которые подтверждают стоимостную оценку приобретенных основных средств, оборотных и иных активов, они все уже могли использоваться (и, возможно, на протяжении достаточно длительного периода времени) в хозяйственной деятельности организации, т.е. частично утратили свои потребительские свойства.
Так, если бы организация вела бухгалтерский учет, то по объектам основных средств начислялась бы амортизация, часть стоимости (или полная стоимость) материалов в зависимости от способов и методов ведения бухгалтерского учета уже была бы списана (включена в себестоимость продукции, товаров, работ, услуг) и т.д.
Таким образом, объекты основных средств имели бы остаточную стоимость, запасы также бы имели стоимостную оценку с учетом списания их стоимости (части стоимости) в затраты по производству и реализации продукции, товаров, работ, услуг и т.п.
В данном случае обратим внимание на то, что согласно п. 2 ст. 291 НК с 1 января 2013 г. для организаций, которые применяют УСН и ведут книгу учета доходов и расходов, введена обязанность утверждения и применения учетной политики. Данное требование касается только налогового аспекта учетной политики, так как в соответствии с Законом № 57-З, Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности "Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки", утвержденным постановлением Минфина РБ от 10.12.2013 № 80, отражение в учетной политике организации, ведущей книгу учета доходов и расходов, бухгалтерских способов и методов ведения учета (начисление амортизации, списание оборотных активов, учет курсовых разниц и т.п.) не является обязательным.
По мнению автора, постановку на учет активов (как долгосрочных, так и краткосрочных) можно осуществлять как по первоначальной стоимости их приобретения,так и по остаточной, т.е. недоамортизированной стоимости.
Выбор зависит от вида соответствующих долгосрочных либо краткосрочных активов, в частности:
а) постановка на учет основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные ценности, учитываемых на счетах 01, 04 "Нематериальные активы", 03 "Доходные вложения в материальные активы", осуществляется по остаточной стоимости, т.е. на вышеуказанных счетах отражается стоимость их приобретения, а на счетах 02 и 05 "Амортизация нематериальных активов" – сумма начисленной по ним амортизации.
При этом сумму начисленной амортизации определяют расчетным путем исходя из срока полезного использования соответствующих долгосрочных активов, который организация определила при постановке данных активов на учет.
Пример 5. Порядок постановки на учет основных средств
В январе 2009 г. организация, применяющая УСН и ведущая учет в книге учета доходов и расходов, приобрела производственное оборудование стоимостью 30 000 000 руб.
С июля 2014 г. она перешла на ведение бухгалтерского учета.
Согласно Нормативным срокам службы основных средств, утвержденным постановлением Минэкономики РБ от 30.09.2011 № 161, организация установила линейный способ начисления амортизации и срок полезного использования данного оборудования равным нормативному сроку службы – 10 лет.
Однако с учетом того, что с момента приобретения данного оборудования оно активно используется в хозяйственной деятельности организации, т.е. имеет определенную степень износа, постановка на бухгалтерский учет оборудования осуществлена по остаточной стоимости, а именно:
– на счете 01 отражена первоначальная стоимость приобретения в размере 30 000 000 руб.;
– на счете 02 отражена расчетная сумма начисленной амортизации (исходя из линейного способа начисления амортизации и периода использования оборудования для начисления амортизации с января 2010 г. по июнь 2014 г., т.е. 55 месяцев): 30 000 000 / 120 мес. × 55 мес. = 13 750 000 руб.
При этом отметим, что возможность проведения "искусственной" переоценки за период использования оборудования, определения расчетной суммы переоценки изменения стоимости оборудования за период его эксплуатации и отражения результатов переоценки оборудования за период его эксплуатации на счете 83 "Добавочный капитал" требованиями действующего законодательства РБ не предусмотрена;
б) постановка на учет иных долгосрочных активов (строительных материалов и оборудования к установке, которые отражаются на счетах 07 "Оборудование к установке и строительные материалы", 06 "Долгосрочные финансовые вложения", 08 "Вложения в долгосрочные активы") отражается по фактическим затратам организации на приобретение долгосрочных активов, вложений в уставные фонды иных организаций, предоставление долгосрочных займов, расходов на строительство и т.п. на основании имеющихся первичных учетных документов, платежных документов, договоров и т.п.;
в) постановка на учет запасов (сырья и материалов, основных и вспомогательных материалов, полуфабрикатов и комплектующих изделий, горюче-смазочных материалов, запасных частей, тары, инвентаря, хозяйственных принадлежностей, инструментов, оснастки и приспособлений, сменного оборудования, специальной (защитной), форменной и фирменной одежды и обуви, которые не были использованы (переданы в производство)) отражается в бухгалтерском учете на счете 10 в оценке (по стоимости), указанной в первичных учетных документах, подтверждающих их приобретение;
г) постановка на учет иных запасов, которые уже были переданы в производство (началась их эксплуатация), отражается по их остаточной стоимости, определяемой расчетным методом с учетом методов и способов ведения бухгалтерского учета, которые будут установлены в учетной политике организации (которая в свою очередь должна быть разработана и утверждена организацией до начала ведения бухгалтерского учета при прекращении ведения книги учета доходов и расходов).
Пример 6. Принятие на учет отдельных предметов в составе средств в обороте
Организация, применяющая УСН и ведущая учет в книге учета доходов и расходов, в марте 2013 г. приобрела письменный стол стоимостью 500 000 руб., который с момента его приобретения используется в хозяйственной деятельности.
С июля 2014 г. организация перестала вести книгу учета доходов и расходов и ведет бухгалтерский учет на общих основаниях.
Согласно принятой с июля 2014 г. учетной политике стоимость отдельных предметов в составе оборотных средств организация включает в себестоимость продукции (товаров, работ, услуг) в следующем порядке: 50 % – при передаче в эксплуатацию, 50 % – при выбытии за непригодностью.
В рассматриваемой ситуации с учетом положений учетной политики стол подлежит постановке на бухгалтерский учет по стоимости в размере 250 000 руб. (500 000 руб. × 50 %);
д) одним из самых проблемных является вопрос о стоимостной оценке для постановки на учет готовой продукции, которую в регистрах бухгалтерского учета организация отражает на счете 43.
Сложность заключается в том, что в связи с неведением бухгалтерского учета определить фактическую себестоимость ее производства, за исключением крайне редких ситуаций, практически невозможно.
Осуществить отражение в бухгалтерском учете стоимости готовой продукции в учетных ценах также будет не вполне корректно, так как учетной ценой может быть и цена реализации готовой продукции. Это может повлечь предъявление к организации претензий со стороны налоговых органов всвязи с завышением показателя затрат (в тех случаях, если организация с УСН перешла на общую систему налогообложения).
Самым корректным в данной ситуации являлся бы вариант определения расчетной фактической себестоимости остатков готовой продукции на дату перехода организации на ведение бухгалтерского учета.
Осуществить расчет фактической себестоимости остатков готовой продукции организация может на основании составленной калькуляции с расшифровкой статей затрат, которые подтверждены соответствующими расчетами (сырье и материалы, зарплата, налоги и отчисления от заработной платы, амортизация и т.п.), т.е. в большинстве случаев по минимальной стоимости, что страхует организацию, прежде всего в области налогообложения.
Важно! Однако, как уже указывалось выше, любой из вариантов может быть признан как правильным, так и неправильным, в связи с чем право выбора в каждой конкретной ситуации остается за организацией.
Аналогичные действия организация должна совершить в отношении каждого из счетов бухгалтерского учета, найдя необходимый для этого источник информации:
– счет 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками" – на основании актов сверки;
– счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" – на основании данных книги учета доходов и расходов;
– счета 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет", 55 "Специальные счета" – на основании данных банковских документов (выписок по счетам);
– счет 50 "Касса" – на основании данных кассовой книги, книг кассира;
– счета 70 "Заработная плата", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" – на основании данных книги учета доходов и расходов, данных ведомостей по заработной плате и т.п.;
– счет 58 "Краткосрочные финансовые вложения" – на основании данных договоров и банковских документов;
– счет 68 "Расчеты по налогам и сборам" – на основании данных книги учета доходов и расходов, платежных документов, актов сверки с ИМНС РБ;
– счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" – на основании данных книги учета доходов и расходов, данных банковских учреждений, займодавцев и т.п.;
– счет 80 "Уставный капитал" – на основании данных учредительных документов.
При этом отметим, что данные по отдельным счетам бухгалтерского учета, например по счетам 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности", 91 "Прочие доходы и расходы", 83 "Добавочный капитал", 63 "Резервы по сомнительным долгам", 94 "Недостачи и потери от порчи имущества" и др., у организации будут отсутствовать.
Шаг 4. Также при восстановлении бухгалтерского учета обратим внимание еще на некоторые вопросы, которые встают перед организацией, прекратившей ведение книги учета доходов и расходов и перешедшей на ведение бухгалтерского учета.
Первый вопрос заключается в том, за какой период необходимо восстанавливать бухгалтерский учет: за весь период деятельности организации, когда не осуществлялось его ведение (велась книга учета доходов и расходов), либо достаточно просто определить остатки на дату начала его ведения.
Действующее законодательство РБ прямого ответа на данный вопрос не содержит.
Вместе с тем можно утверждать, что поскольку организация была освобождена от ведения бухгалтерского учета, т.е. не вела его, не нарушая при этом требований законодательства, а также принимая во внимание тот факт, что норма о необходимости восстановления бухгалтерского учета за весь период, когда организацией, применяющей УСН, велась книга учета доходов и расходов, не предусмотрена, то определение остатков на дату перехода на ведение бухгалтерского учета не будет противоречить требованиям законодательства РБ.
Вместе с тем, если организация примет решение и будет иметь техническую возможность восстановления бухгалтерского учета за весь период, когда ею велась книга учета доходов и расходов, такой вариант также будет соответствовать требованиям законодательства РБ.
Также второй вариант облегчит подтверждение правомерности определения стоимостной оценки некоторых их активов, которые будут отражены в бухгалтерском учете на дату начала его ведения, например определения себестоимости произведенной продукции.
Важно! Однако при применении второго варианта есть и обратная сторона медали. Например, контролирующие органы могут утверждать, что организация вела бухгалтерский учет и до даты превышения критерия валовой выручки в размере 4,1 млрд. руб., т.е. воспользовалась правом ведения бухгалтерского учета. В связи с этим организация неправомерно применяла при определении валовой выручки (налоговой базы по налогу при УСН) принцип оплаты, так как с учетом фактического ведения бухгалтерского учета должна была применять принцип начисления.
Второй вопрос, который встает перед организацией при внесении остатков по счетам учета активов и обязательств в регистры бухгалтерского учета: за счет какого источника отражать постановку активов и обязательств на баланс?
Так как ведение бухгалтерского учета подразумевает метод двойной записи, то при внесении остатков по счетам учета активов организация должна отразить источник их постановки на учет:
Д-т 01, 04, 07, 08, 10, 41, 43, 51, 52, 55, 57, 58 и т.п. – К-т (???).
Аналогичная проблема встает перед организацией при отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с отражением показателей по кредиту соответствующих счетов:
Д-т (???) – К-т 60, 62, 80, 66, 67, 68 и т.п.
Порядок отражения в бухгалтерском учете подобных хозяйственных операций (операций по внесению остатков по счетам бухгалтерского учета) требованиями законодательства РБ не определен.
Можно было бы говорить о том, что организация должна искать индивидуальный источник, например:
– если приобретены материалы, а задолженность перед поставщиком еще не погашена, то данные хозяйственные операции следовало бы отразить записью: Д-т 10 – К-т 60;
– если на расчетном счете имеется остаток денежных средств и числится предоплата от покупателя, то данные хозяйственные операции следовало бы отразить записью: Д-т 51 – К-т 62, – и т.д.
Однако, как показывает практика, во-первых, это крайне трудоемко, а иногда и невозможно, а во-вторых, организация все равно будет вынуждена искать источник для отражения в бухгалтерском учете остатков по счетам учета активов и обязательств на дату перехода на ведение бухгалтерского учета.
Как показал опыт, какой бы счет организация ни использовала (90, 91, 99 и т.п.), в конечном итоге все сводится к тому, что весь результат внесения остатков по счетам бухгалтерского учета списывается на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", формируя "входящий" показатель финансового результата деятельности организации.
Возможность использования иных счетов для внесения остатков, например счетов 83, 82 и т.п., ограничена требованиями законодательства РБ с учетом характера отражаемых на них хозяйственных операций.
В связи с этим, по мнению автора, организация вправе сразу использовать счет 84 для внесения "входящих" показателей по соответствующим счетам бухгалтерского учета:
Д-т 01, 04, 07, 10, 11, 41, 43, 51, 52, 55, 57, 60, 62, 68 и т.п. – К-т 84
и
Д-т 84 – К-т 02, 05, 68, 70, 69, 71, 62, 60, 80, 66, 67 и т.п.
Отметим, что попытка поиска индивидуального источника все равно приведет к тому же результату.
Пример 7. Варианты принятия на учет товаров
На дату перехода на ведение бухгалтерского учета организация имеет остаток товаров стоимостью 40 млн. руб., задолженность перед поставщиком за который не погашена.
1-й вариант отражения в бухгалтерском учете:
Д-т 41 – К-т 60 – 40 млн. руб.
2-й вариант отражения в бухгалтерском учета (рекомендованный автором):
Д-т 41 – К-т 84 – 40 млн. руб.;
Д-т 84 – К-т 60 – 40 млн. руб.
Счет 84 никогда не закроется: на нем будет отражен финансовый результат – прибыль либо убыток. В противном случае для внесения остатков можно было бы использовать счет "00" (вспомогательный).
Таким образом, при внесении "входящих" показателей по счетам бухгалтерского учета организация приходит к одному и тому же результату. Однако второй вариант значительно снижает трудоемкость внесения остатков по счетам бухгалтерского учета, так как не требует временных затрат и значительных усилий на анализ и сопоставление результатов по счетам учета активов и обязательств.
Однако окончательное решение в каждой конкретной ситуации остается за организацией…
