МСФО 16 [2], принятый в январе 2016 г. и обязательный к применению с 1 января 2019 г., вносит значительные изменения в порядок учета арендных отношений, ранее определявшийся утратившим силу МСБУ 17 [3]. Стандарт представляет собой единую модель учета операционной и финансовой аренды для арендаторов, чем концептуально отличается от предыдущего стандарта, а также порядка бухгалтерского учета аренды и лизинга в соответствии с законодательством Республики Беларусь.
При применении МСФО 16 субъекты хозяйствования могут столкнуться со значительными сложностями. Рассмотрим применение некоторых положений МСФО 16 на примерах.
Что кардинально поменялось?
Ситуация 1
Заключен договор аренды помещения
Организация розничной торговли заключила 1 декабря договор аренды помещения в торговом центре сроком на 3 года с арендной платой 100 000 руб. ежемесячно (оплата производится до 5-го числа следующего месяца).
Как изменится порядок учета данного договора аренды в соответствии с МСФО 16 по сравнению с МСБУ 17 [3]?
В соответствии с МСБУ 17 данный договор классифицируется как договор операционной аренды. Учет данного договора требует ежемесячного начисления задолженности по арендной плате и ее погашения до 5-го числа следующего месяца.
Бухгалтерские записи приведены в табл. № 1 (для упрощения налоговые последствия хозяйственных операций не расписываются).
Таблица № 1
Данный договор |*| в соответствии с МСФО 16 рассматривается как договор аренды (для арендатора разделение на операционную и финансовую аренду более не применяется). Организация-арендатор в момент, когда арендодатель делает помещение доступным ей для пользования, должна признать на балансе актив, представляющий собой право пользования объектом аренды, и обязательство по уплате будущих арендных платежей. В последующем актив амортизируется в течение срока аренды, начисляются проценты на задолженность по аренде и происходит погашение задолженности. Обязательства по уплате будущих арендных платежей представляют собой дисконтированную стоимость будущих платежей, определенных по процентной ставке привлечения дополнительных заемных средств арендатором. Условно примем такую ставку равной 10 % годовых.
* Что следует учитывать организациям при заключении договора аренды
Бухгалтерские записи приведены в табл. № 2 (для упрощения налоговые последствия хозяйственных операций не расписываются).
Таблица № 2
Что делать, если договоров аренды много?
Ситуация 2
В организации действуют 25 договоров аренды
Организация размещает свою наружную рекламу на билбордах в различных городах на основании договоров с рекламными агентствами с квартальным сроком размещения. По состоянию на 31 декабря (отчетная дата) у организации действуют 25 таких договоров.
Требуется ли применять подходы к отражению в учете арендных отношений для каждого из действующих договоров, как описано в ситуации 1?
Не обязательно.
В соответствии с учетной политикой организация может применить освобождение от применения стандартного учета договоров аренды в 2 случаях:
– если такие договоры являются краткосрочными (не более 12 месяцев);
– если предметом договора выступает малоценный актив (ориентир – 5 000 долл. США).
Для того чтобы организация могла применять освобождение, ей необходимо определить срок аренды |*| (с учетом права на продление договора) и стоимость нового аналогичного билборда (оценивается сам актив, а не право аренды). Если организация в рассматриваемой ситуации принимает решение не применять требования стандарта МСФО 16 в отношении краткосрочной аренды либо аренды, в которой базовый актив имеет низкую стоимость, она должна признавать арендные платежи по такой аренде в качестве затрат через ежемесячные начисления аналогично методу, использовавшемуся ранее для учета операционной аренды арендатором в соответствии с МСБУ 17.
Применять стандарт потребуется только при составлении годовой финансовой отчетности за 2019 год?
Ситуация 3
Составление промежуточной финансовой отчетности
Организация готовит сокращенную промежуточную финансовую отчетность за период, оканчивающийся 30 июня 2019 г., в соответствии с МСБУ 34 [4].
Должна ли она применять МСФО 16 для промежуточной финансовой отчетности за 1-е полугодие 2019 г.?
Да, должна.
МСБУ 34 требует, чтобы промежуточная финансовая отчетность была составлена с использованием той же учетной политики, которая будет использована в годовой финансовой отчетности.
МСФО 16 должен применяться к годовым отчетным периодам, начинающимся с 1 января 2019 г. Таким образом, организация в данной ситуации должна будет подготовить промежуточную финансовую отчетность на 30 июня 2019 г. с применением МСФО 16.
Что делать со сравнительными данными?
Ситуация 4
Пересчет сопоставимых данных
Организация внесла изменения в учетную политику по МСФО за 2019 г. в связи со вступлением в силу МСФО 16.
Нужно ли при составлении годовой финансовой отчетности по МСФО за 2019 г. пересчитывать сравнительные данные за 2018 г. в связи с изменением учетной политики по учету аренды?
Да, нужно.
В соответствии с МСБУ 8 [5] при первоначальном применении какого-либо МСФО, который не содержит специальных переходных положений, организация должна применять данное изменение ретроспективно, т.е. таким образом, как если бы эта учетная политика применялась всегда. Таким образом, требуется пересчет сравнительных данных за 2018 г., а также на 31 декабря 2017 г.
При этом МСФО 16 содержит специальные переходные положения, в соответствии с которыми организация в данной ситуации, помимо использования ретроспективного применения стандарта, может выбрать модифицированное ретроспективное применение, в соответствии с которым она может не корректировать сравнительные данные за 2018 г. и на 31 декабря 2017 г., а отразить любую возникшую разницу между активами и обязательствами, ранее рассчитанными по МСБУ 17 и пересчитанными по МСФО 16, по состоянию на 1 января 2019 г. как корректировку вступительной нераспределенной прибыли в отчете о движении собственного капитала.
